Grundsteuerreform: Grundsatzentscheidung über die (Nicht-) Ausübung der Option zur Einführung differenzierter Hebesätze für die Grundsteuer B ab dem 1. Januar 2025

Beschlussvorlage
öffentlich
241905
Die Oberbürgermeisterin
Federführung:
21 Kassen- und Steueramt
Dezernat:
Dez. II
Grundsteuerreform: Grundsatzentscheidung über
die (Nicht-) Ausübung der Option zur Einführung
differenzierter Hebesätze für die Grundsteuer B ab
dem 1. Januar 2025
Beratungsfolge
Ausschuss für Finanzen, Beteiligungen und
Vergabe
06.11.2024 Empfehlung
Rat 12.11.2024 Entscheidung
Beschlussvorschlag
Der Rat der Bundesstadt Bonn legt sich grundsätzlich für die Anwendung eines
einheitlichen Hebesatzes für die Grundsteuer B ab dem 1. Januar 2025 fest.
Von der landesgesetzlichen Möglichkeit zur Verwendung differenzierter
Hebesätze für die Grundstücksarten „Wohnen“ und „Nicht-Wohnen“ wird ab
dem 1. Januar 2025 kein Gebrauch gemacht.
Begründung
Zum 1. Januar 2025 tritt deutschlandweit und damit auch für die Bundesstadt
Bonn die Grundsteuerreform in Kraft. Über die näheren Hintergründe hierzu
sowie die Vorbereitungstätigkeiten zur Umsetzung dieser Steuerreform im
Geltungsbereich der Bundesstadt Bonn hat die Verwaltung zuletzt umfassend
berichtet (DS 241272).
Wie in dieser Vorlage ausgeführt, hat sich das Land Nordrhein-Westfalen wie
die meisten Bundesländer dazu entschieden, grundsätzlich das Bundesmodell
der Grundsteuerreform anzuwenden. In Ergänzung zu dem Bundesmodell hat
das Land allerdings zwischenzeitlich im Juli 2024 eine punktuelle Abweichung
vom Bundesmodell beschlossen. Hierbei geht es um die optionale Einführung
sogenannter differenzierter Hebesätze für Wohn- und Nichtwohngrundstücke,
so dass die individuelle Grundstücksnutzung eine größere Rolle bei der
künftigen Höhe der Grundsteuer B spielen könnte. Die Entscheidung über die
tatsächliche Einführung dieser differenzierten Hebesätze obliegt - wie die
grundsätzliche Entscheidungskompetenz über deren Höhe - den Räten jeder
einzelnen Kommune, also auch dem Rat der Bundesstadt Bonn.
In diesem Zusammenhang ist zunächst festzuhalten, dass in jedem Fall für die
Veranlagung der Grundsteuer ab dem 1. Januar 2025 neueSeite 1 von 133

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Grundsteuerhebesätze beschlossen werden müssen. § 25 Abs. 2
Grundsteuergesetz (GrStG – alte wie neue Fassung) regelt hierzu, dass der
Hebesatz für ein oder mehrere Kalenderjahre, höchstens jedoch für den
Hauptveranlagungszeitraum der Steuermessbeträge festzusetzen ist. Da mit
der Grundsteuerveranlagung nach neuem Recht ein neuer
Hauptveranlagungszeitraum zum Tragen kommt, ist es daher ausgeschlossen,
die bisherigen Hebesätze ohne erneute Beschlussfassung ab dem 1. Januar
2025 auf die neuen Grundsteuermessbeträge anzuwenden.
Zwar könnte der Beschluss über die neuen Grundsteuerhebesätze noch bis
zum 30. Juni 2025 mit Rückwirkung zum 1. Januar 2025 gefasst werden. Dies
hätte aber wegen des neuen Hauptfeststellungszeitpunktes zum Jahreswechsel
2024/2025 – anders als in Vorjahren – zur Folge, dass zunächst ab dem 1.
Januar 2025 gar keine Grundsteuer veranlagt werden könnte, mit
entsprechenden Auswirkungen auf die bereits jetzt angespannte Liquiditätslage
der Stadt.
Losgelöst der somit in der Ratssitzung am 12. Dezember 2024 zu treffenden
Entscheidung über die konkrete Höhe der für 2025 und ggf. auch 2026
geltenden Grundsteuerhebesätze bedarf es vorlaufend einer
Grundsatzentscheidung, ob die landesrechtliche Option zur Einführung
differenzierter Hebesätze für den Geltungsbereich der Bundesstadt Bonn
gezogen oder aber ein einheitlicher Hebesatz entsprechend den Regelungen
des Bundesmodells sowie der bisherigen Rechtslage beibehalten werden soll.
Aus Sicht der Verwaltung müssen bei dieser Entscheidung mehrere relevante
Aspekte beachtet werden:
- fiskalische Rahmenbedingungen,
- juristische Risiken,
- administrative Implikationen.
Fiskalische Rahmenbedingungen:
Bei der Grundsteuer handelt es sich um eine bedeutsame Säule der
Kommunalfinanzierung. Das aus dieser Steuer erzielte Aufkommen ist über
Jahre hinweg konjunkturunabhängig relativ stabil und mindestens in der im
Haushaltsplanentwurf 2025 geplanten Höhe für den städtischen Haushalt von
102 Mio. EUR unverzichtbar. Vor diesem Hintergrund ist es unabdingbar, dass
die Veranlagung der Grundsteuer auch ab dem 1. Januar 2025 rechtssicher
und mindestens in der bisherigen Höhe erfolgt. Das Risiko von Steuerausfällen,
die ggf. aus nachträglich entschiedenen Rechtsfragen entstehen könnten, wäre
für den Haushalt der Bundesstadt Bonn nicht verkraftbar.
Seit der letzten Anhebung der Grundsteuerhebesätze zum 1. Januar 2015 hat
sich das Aufkommen der Grundsteuer B von 92,2 Mio. EUR im Jahr 2015 über
98,7 Mio. EUR im Jahr 2021 auf aktuell 99 Mio. EUR gesteigert. Das jährliche
Aufkommen aus der Grundsteuer A für die land- und forstwirtschaftlichen
Immobilien liegt in Bonn deutlich darunter und pendelt seit 2015 in etwa um 70
TEUR.
Die Berechnung des Steueraufkommens ergibt sich aus der Multiplikation des
Messbetragsvolumens mit dem entsprechenden Hebesatz. Um dieSeite 2 von 133

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Grundsteuerreform aufkommensneutral zu gestalten, müsste der Hebesatz
nach aktuellen, verwaltungsinternen Auswertungen des von der
Finanzverwaltung übermittelten Messbetragsvolumens nach neuem Recht
(Grundsteuer A: 13 TEUR; Grundsteuer B: 15,1 Mio. EUR) für die Grundsteuer
A ab dem 1. Januar 2025 auf 543 % (derzeit: 340 %) und der einheitliche
Hebesatz für die Grundsteuer B auf mindestens 679 % (derzeit: 680 %)
festgesetzt werden.
Aus Sicht der Verwaltung ist hierbei allerdings zu beachten, dass eine große
Zahl von Grundsteuermessbescheiden bei der Finanzverwaltung mittels
Einspruch angefochten wurden und die Entscheidungen über diese Einsprüche
derzeit noch ausstehen. Es ist daher davon auszugehen, dass sich das derzeit
von der Finanzverwaltung an die Bundestadt Bonn übermittelte
Messbetragsvolumen für das Jahr 2025 und ggf. Folgejahre noch deutlich
reduzieren wird. Genaue Angaben hierzu sind für die Verwaltung nicht zu
erlangen.
Es erscheint folglich geboten, bei der Festlegung der künftigen Hebesätze
einen „Sicherheitspuffer“ im Hinblick auf das absehbar noch sinkende
Messbetragsvolumen und die höher ausfallenden (Einheits-)
Hebesatzempfehlungen des Landes aus September 2024 (Grundsteuer A: 554
%, Grundsteuer B: 702 %) zu berücksichtigen, um die v. g., fiskalisch gebotene
Aufkommensneutralität sicherzustellen.
Juristische Risiken:
Alternativ zur Beibehaltung eines einheitlichen Hebesatzes für die Grundsteuer
B ist es für die Kommunen in NRW aufgrund einer entsprechenden
Gesetzesänderung nunmehr auch möglich, differenzierte Hebesätze
einzuführen. Allerdings wird auf kommunaler Ebene derzeit allgemein ein
deutlich erhöhtes rechtliches Risiko für diejenigen Gemeinden gesehen, die im
Hinblick auf die Veranlagung der Grundsteuer von dieser Option Gebrauch
machen würden.
Hintergrund hierzu ist, dass der Städtetag Nordrhein-Westfalen eine
rechtsgutachterliche Stellungnahme betreffend die verfassungsrechtlichen
Risiken für nordrhein-westfälische Gemeinden im Falle der Festsetzung
differenzierter Grundsteuer-Hebesätze hat erstellen lassen. Tenor dieses
Gutachtens, das als Anlage 1 beigefügt ist, ist, dass eine solche
Hebesatzdifferenzierung derzeit nicht rechtssicher anwendbar ist. Damit kommt
das Rechtsgutachten des Städtetags zu einem Ergebnis, das im Widerspruch
zu den rechtlichen Würdigungen eines durch das Finanzministeriums
Nordrhein-Westfalen eingeholten Rechtsgutachtens steht. Dieses Gutachten
sieht keine bedeutsamen verfassungsrechtlichen Risiken in der Anwendung
differenzierter Hebesätze. Das Gutachten ist als Anlage 2 ebenfalls beigefügt.
Beide Gutachten wurden von steuerrechtlichen Fachleuten erstellt und sind
hinsichtlich der jeweils vorgebrachten Argumentation nicht von der Hand zu
weisen. Letztendlich bleibt es von daher bis zu einer endgültigen ober- bzw.
verfassungsgerichtlichen Klärung offen, welche der beiden konträren
Argumentationslinien sich durchsetzen wird.
Hieraus folgt, dass klagewilligen Steuerpflichtigen und Verbänden gewichtigeSeite 3 von 133

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Argumente gegen die Einführung differenzierter Hebesätze zur Verfügung
stehen, die nach Einschätzung des Städtetages Nordrhein-Westfalen (bzw. der
von diesem beauftragten Gutachter) durchaus durch sämtliche Instanzen
tragen könnten. Sollte letztlich die Verfassungswidrigkeit der Anwendung von
differenzierten Grundsteuerhebesätzen festgestellt werden, würde dies für die
betroffenen Haushaltsjahre zur allgemeinen Anwendung des ermäßigten
Hebesatzes für alle Grundstücksarten führen. Da bis zu einer endgültigen
Klärung in Gestalt höchstrichterlicher Rechtsprechung mehrere Jahre vergehen
werden, liegt hierin ein massives fiskalisches Risiko für die Städte und
Gemeinden in NRW.
Unter Berücksichtigung der vom Land NRW ebenfalls im September 2024 für
Bonn veröffentlichten Empfehlungen zu differenzierten Hebesätzen (Hebesätze
von 591 % für Wohn-, 995 % für Nichtwohngrundstücke) und dem aktuell
ausgewerteten steuerlich relevanten Messbetragsvolumen für die Grundsteuer
B (15,1 Mio. EUR gesamt, davon 11,2 Mio. EUR auf den Bereich „Wohnen“, 3,9
Mio. EUR auf den Bereich „Nichtwohnen“) läge das Steuerausfallrisiko allein für
das Jahr 2025 bei 15,8 Mio. EUR. Dieses maximale Risiko würde sich
dementsprechend über die Jahre potenzieren, bis eine finale juristische Klärung
erfolgt ist.
Dieses erhebliche Risiko lässt sich nur vermeiden, indem von der Einführung
differenzierter Grundsteuerhebesätze bis zur endgültigen Klärung von deren
verfassungsrechtlicher Zulässigkeit abgesehen wird.
Die Verwaltung kommt im Rahmen einer Abwägung deshalb zu dem Ergebnis,
dass das aus einer Einführung differenzierter Grundsteuerhebesätze zum
jetzigen Zeitpunkt resultierende fiskalische Risiko außer Verhältnis zu den
möglichen Intentionen einer solchen steuerpolitischen Maßnahme steht. Von
daher rät die Verwaltung dazu, bis auf Weiteres den einheitlichen
Grundsteuerhebesatz beizubehalten.
Administrative Implikationen:
Üblicherweise erfolgt die Festlegung der Realsteuerhebesätze im Rahmen der
Beschlussfassung über die Haushaltssatzung der Bundesstadt Bonn für den
kommenden Doppelhaushalt 2025/2026.
Aufgrund der Besonderheit des Inkrafttretens der Grundsteuerreform und der
damit verbundenen zwingenden Notwendigkeit einer Festlegung der
Grundsteuerhebesätze im Jahr 2024 für das Steuerjahr 2025 (sowie ggf. 2026)
wird abweichend von der üblichen Vorgehensweise verwaltungsseitig eine
gesonderte Hebesatzsatzung vorbereitet. Diese Hebesatzsatzung wird – wie
zuvor beschrieben – dem Rat der Bundesstadt Bonn in seiner Sitzung am 12.
Dezember 2024 zur Beratung und Beschlussfassung inkl. der konkreten Höhe
der ab dem kommenden Jahr geltenden Realsteuerhebesätze vorgelegt. Diese
Vorgehensweise ist unabhängig von der nunmehr notwendigen
Grundsatzentscheidung zur Einführung differenzierter Hebesätze oder dem
Verzicht hierauf zugunsten eines einheitlichen Hebesatzes.
Ungeachtet dieser Vorgehensweise würde die Einführung differenzierter
Hebesätze den verwaltungsseitig bestehenden administrativen Aufwand
nochmals deutlich über das Maß hinaus erhöhen, der ohnehin schon zurSeite 4 von 133

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Umsetzung der Grundsteuerreform rein nach Bundesmodell übermäßig hoch
ist.
In Anbetracht der beschriebenen Rechtsrisiken ist mit nochmals deutlich
höheren Fallzahlen an Widersprüchen gegen neue Grundsteuerbescheide zu
rechnen, die auf differenzierten Hebesätzen basieren. Im Unterschied zu
Widersprüchen, die sich überwiegend gegen Feststellungen im
Grundsteuermessbescheid wenden und somit ein Stück weit an die
Finanzverwaltung verwiesen werden könnten, würden solche, die sich auf
Basis der gänzlich neuen Argumentationslinien gegen die differenzierten
Hebesätze richten, den Bearbeitungsaufwand vervielfachen, nicht zuletzt auch
vor dem Hintergrund, dass das Kassen- und Steueramt sich vor der
Verwaltungsgerichtsbarkeit selbst vertritt.
Ungeachtet der Frage der optionalen Einführung differenzierter Hebesätze
wurde in o. g. Vorlage zur gebotenen strukturellen (dauerhaften) Verbesserung
des entsprechenden Sachgebiets sowie zur Bewältigung der
Grundsteuerreform rein nach dem Bundesmodell der bestehende
Personalbedarf von insgesamt sechs Stellen umfassend dargestellt. In
Abweichung von dem Verwaltungsvorschlag wurden durch den Rat der
Bundesstadt Bonn lediglich drei Stellen zur befristeten Unterstützung der
Korrespondenzstelle für zunächst drei Jahre freigegeben.
Die zur strukturellen Verbesserung des Sachgebiets dringend benötigten drei
Stellen (Etablierung einer Sachgruppenebene) wurden demgegenüber in die
Haushaltsberatungen verwiesen. Auf die entsprechende Vorlage hierzu (DS:
241272) wird hingewiesen. Klarstellend ist zu erwähnen, dass der strukturelle
Verbesserungsbedarf innerhalb des Sachgebiets bereits jetzt besteht und somit
unabhängig von der nun zu treffenden Entscheidung ist, ob es zu einer
Einführung von differenzierten Hebesätzen kommt oder nicht. Allerdings ist
aufgrund des Verweises der drei v. g. Stellen in die laufenden
Haushaltsberatungen und im Hinblick auf die aktuellen Entwicklungen hierzu
derzeit offen, ob und zu welchem Zeitpunkt die Stellen tatsächlich geschaffen
und zur Besetzung ausgeschrieben werden können.
In Anbetracht dieser organisatorisch unzureichenden Situation, der absehbar
erheblichen Zunahme von Rechtsrisiken auf kommunaler Ebene sowie den
zuvor beschriebenen administrativen Mehraufwänden im Falle der Einführung
differenzierter Hebesätze dürfte für diesen Fall die Einrichtung der in die
Haushaltsberatung verwiesenen Stellen nicht weiter aufgeschoben werden.
Ohne die unverzügliche Einrichtung der nachstehend nochmals aufgeführten
Stellen wird verwaltungsseitig nicht sichergestellt werden können, dass eine
etwaige, unberührt der bestehenden Rechtsrisiken beschlossene Einführung
differenzierter Hebesätze erfolgreich und zeitgerecht erfolgen kann:
- eine Stelle als „Sachgruppenleitung Korrespondenzstelle“ mit dem
Stellenwert A 12 LBesG NRW/E11 TVöD,
- zwei Stellen als „Sachgruppenleitungen Grundbesitzabgaben“ mit den
Stellenwerten A 9 L1E2 LBesG NRW/E9a TVöD.
Es wird ebenfalls ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Einführung
differenzierter Hebesätze nur Auswirkungen auf den Einrichtungszeitpunkt der
v. g. Stellen hat. Der unabweisbare Bedarf an diesen Stellen bestehtSeite 5 von 133

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demgegenüber bereits dem Grunde nach, auch wenn es nicht zu einer
Einführung differenzierter Hebesätze kommen sollte.
Ungeachtet dessen bliebe abzuwarten, inwieweit sich mittelfristig die
Einführung differenzierter Hebesätze auf den dauerhaften Personalbedarf in
dem betreffenden Sachgebiet auswirken würde. Es wird sich verwaltungsseitig
daher vorbehalten, ggf. zusätzlich entstehenden, dauerhaften
Personalmehrbedarfen Rechnung zu tragen und dem Rat die Schaffung
notwendiger Stellen zu gegebener Zeit vorzuschlagen.
Künftige Verteilung der Steuerbelastungen im Bereich der Grundsteuer B:
Wesentliche Grundlage für das Steueraufkommen insgesamt ist das o. g.
Messbetragsvolumen, ungeachtet der Fragestellung, ob es zu einer Einführung
differenzierter Hebesätze kommt oder nicht. Das Land geht im Zusammenhang
mit der Veröffentlichung seiner Hebesatzempfehlungen für die Bundesstadt
Bonn von einem Messbetragsvolumen von 14,3 Mio. EUR für die Grundsteuer
B aus; nach eigenen Auswertungen der Verwaltung liegt das
Messbetragsvolumen nach neuem Recht für die Grundsteuer B bei 15,1 Mio.
EUR und damit rund 35 TEUR über dem Messbetragsvolumen nach aktuell
geltendem Grundsteuerrecht. Diese Differenz kann einerseits auf
unterschiedliche Auswertungsstichtage oder auch die o. g. Situation mit einer
Vielzahl unbearbeiteter Einsprüche auf Ebene der Finanzverwaltung
zurückgeführt werden.
Auch wenn das Messbetragsvolumen insgesamt vergleichsweise konstant
bleibt, bedeutet dies nicht, dass damit im steuerlichen Einzelfall keine
Veränderung der tatsächlichen Steuerhöhe verbunden wäre. Im Gegenteil ist
festzustellen, dass die einzelfallbezogenen Veränderungen der steuerlichen
Verpflichtungen sehr unterschiedlich ausfallen, was letztlich auch Hintergrund
und Zielsetzung der Grundsteuerreform war.
Wie bereits dargestellt, entfallen bei dem neuen Messbetragsvolumen von 15,1
Mio. EUR auf den Bereich „Wohnen“ 11,2 Mio. EUR (74 %) und auf den
Bereich „Nichtwohnen“ 3,9 Mio. EUR (26 %), während nach aktuellem
Grundsteuerrecht sich das Messbetragsvolumen mit 9,4 Mio. EUR (63 %) auf
den Bereich „Wohnen“ und 5,6 Mio. EUR (37 %) auf den Bereich
„Nichtwohnen" verteilt. Hierbei ist unbedingt zu berücksichtigen, dass sämtliche
gemischt genutzten Immobilien dem Sektor „Nichtwohnen“ zugerechnet
werden, auch wenn die entsprechenden Gebäude auch zu Wohnzwecken
genutzt werden und die gewerbliche Nutzung in der jeweiligen Immobilie nur
von untergeordneter Bedeutung ist.
Im Falle der Einführung differenzierter Hebesätze würden daher auch diese
gemischt genutzten Grundstücke, die immerhin rund 20 % des
Messbetragsvolumens für den Nichtwohnbereich ausmachen, mit dem höheren
Hebesatz belegt werden, was an dieser Stelle der eigentlichen Intention der
Hebesatzdifferenzierung (steuerliche Begünstigung des Bereichs „Wohnen“)
zuwiderlaufen würde.
Gleichzeitig bedeutet die o. g. Belastungsverschiebung nicht, dass sämtliche
Grundstücke, die dem Wohnbereich zugeordnet sind, mit einer höheren
Steuerpflicht belegt werden. Es gibt auch in diesem Bereich eine beachtlicheSeite 6 von 133

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Anzahl von Einzelfällen, in denen sich die Steuerlast im Vergleich zum
aktuellen Grundsteuerrecht reduziert, so dass es im Falle einer
Hebesatzdifferenzierung zu einer Doppelbegünstigung von Steuerpflichtigen
kommen kann. Hintergrund hierzu sind – wie bereits oben dargestellt – die
hohe Individualität der Einzelfälle, woraus sich aus Sicht der Verwaltung die
geringe Zielgenauigkeit der vergleichsweise pauschalen
Hebesatzdifferenzierung lediglich nach Wohn- und Nichtwohnbereich ergibt. Es
ist ebenfalls nicht auszuschließen, dass solche Fälle der Doppelbegünstigung
gegen den allgemeinen Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung verstoßen,
weil hiermit die grundlegende Intention der Grundsteuerreform ein Stück weit
wieder ausgehebelt wird.
Empfehlung der Verwaltung zur weiteren Vorgehensweise:
Die Verwaltung sieht sehr wohl die Problematik einer ggf. systematischen
Verteuerung des Wohnens durch die Festlegung eines einheitlichen
aufkommensneutralen Hebesatzes für die Grundsteuer B und
befürwortet deshalb grundsätzlich die Intention differenzierter Hebesätze für
die Grundsteuer B. Mit einer Einführung differenzierter Hebesätze gingen
allerdings zulasten der Bundesstadt Bonn relevante Rechtsrisiken einher, aus
denen sich insbesondere auch erhebliche, mittelfristig bestehende fiskalische
Risiken für den Haushalt der Bundesstadt Bonn ergeben werden. Nicht zuletzt
in Anbetracht der städtischen Haushaltslage liegt die finanzielle
Größenordnung dieser Risiken in einem oberhalb der städtischen
Risikotragfähigkeit liegenden Umfang. Insbesondere vor diesem Hintergrund
empfiehlt die Verwaltung daher bis auf Weiteres die Beibehaltung eines
einheitlichen Hebesatzes für die Grundsteuer B, was sodann eine rechtssichere
Steuerveranlagung gewährleisten würde.
Anlage/n
1 Anlage 1_Gutachten Städtetag NRW (öffentlich)
2 Anlage 2_Landesgutachten_NRW_GrSt_Hebesatzdifferenzierung (öffentlich)Seite 7 von 133

Prof. Dr. Steffen Lampert
Inhaber der Professur für Öffentliches Recht, Finanz- und Steuerrecht
am Institut für Staats-, Verwaltungs- und Wirtschaftsrecht
am Fachbereich Rechtswissenschaften der Universität Osnabrück
Prof. Dr. Lars Hummel, LL.M.
Inhaber des Lehrstuhls für Öffentliches Recht, Finanz- und Steuerrecht
an der Fakultät für Rechtswissenschaft der Universität Hamburg
Rechtsgutachterliche Stellungnahme
für den Städtetag Nordrhein-Westfalen
betreffend
Verfassungsrechtliche Risiken nordrhein-westfälischer Gemeinden
im Falle der Festsetzung differenzierender Grundsteuer-Hebesätze
vom 24. September 2024Seite 8 von 133

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Gliederung
I. Fragestellungen .................................................................................................................................................... 4
II. Zusammenfassung der wesentlichen Ergebnisse und Beantwortung der Fragestellungen ................................ 4
1. Zur Einordnung von Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz ...................................................... 4
2. Beantwortung der Fragestellungen ................................................................................................................ 5
a) Frage 1 – Identifikation verfassungsrechtlicher Risiken ........................................................................... 5
b) Frage 2 – Mögliche Rechtsfolgen einer verfassungswidrigen Hebesatzdifferenzierung .......................... 7
c) Frage 3 – Hebesatzstrategie zur Minimierung verfassungsrechtlicher Risiken ........................................ 7
d) Frage 4 – Formulierungshilfe für einen Beschluss über eine risikominimierende Hebesatzsatzung ....... 8
e) Ergänzung – Begründungserfordernis für den Fall des Absehens von einer Hebesatzdifferenzierung ... 8
III. Spezifischer Rechtsrahmen ................................................................................................................................ 8
1. Urteil des Bundesverfassungsgerichts zu den Vorschriften über die Einheitsbewertung für Zwecke der
Bemessung der Grundsteuer ......................................................................................................................... 8
2. Reaktionen des Bundesgesetzgebers ......................................................................................................... 11
a) Grundsteuer-Reformgesetz .................................................................................................................... 11
aa) Regelungsgehalt ................................................................................................................................ 11
bb) Topos der Aufkommensneutralität ..................................................................................................... 11
cc) Belastungsgrund ................................................................................................................................ 12
dd) Bewertungsziel .................................................................................................................................. 13
b) Fondsstandortgesetz .............................................................................................................................. 13
c) Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz ................................................................................................. 14
d) Jahressteuergesetz 2022 ....................................................................................................................... 14
3. Durchführung der Besteuerung .................................................................................................................... 14
a) Gemeindliches Heberecht ...................................................................................................................... 14
b) Steuergegenstand .................................................................................................................................. 14
c) Steuerbefreiungen .................................................................................................................................. 15
d) Ermittlung der Grundsteuer .................................................................................................................... 15
aa) Ermittlung des Grundsteuerwerts (§§ 218 ff. BewG) ......................................................................... 15
a) Unbebaute Grundstücke ............................................................................................................. 15
b) Bebaute Grundstücke ................................................................................................................. 15
bb) Steuermesszahl (§ 15 GrStG) ........................................................................................................... 16
a) Funktion ...................................................................................................................................... 16
b) Beträge ........................................................................................................................................ 16
g) Ermäßigungen ............................................................................................................................. 17
cc) Hebesätze (§ 25 GrStG) .................................................................................................................... 17
4. Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz .................................................................................... 18
a) Motive der Urheber des Gesetzentwurfs ................................................................................................ 18
b) Inhalt des verkündeten Gesetzes ........................................................................................................... 21
IV. Einzelfragen betreffend Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz ................................................... 23
1. Zur Einordnung des § 1 (Festsetzung des Hebesatzes) .............................................................................. 23Seite 9 von 133

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2. Zur Einordnung des § 2 (Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts) ........................................................ 25
3. Zum Argument der Aufkommensneutralität .................................................................................................. 27
4. Zu einzelnen Motiven der Urheber des Gesetzentwurfs .............................................................................. 27
a) Belastungsverschiebung ........................................................................................................................ 27
b) Belastungsgleichheit statt Bewertungsgleichheit ................................................................................... 28
5. Zu sonstigen Aspekten ................................................................................................................................. 30
a) Gesetzgebungskompetenz ..................................................................................................................... 30
b) Erstmalige Anwendung ........................................................................................................................... 31
V. Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz vor dem Hintergrund des allgemeinen Gleichheitssatzes des
Art. 3 Abs. 1 GG ................................................................................................................................................. 32
1. Grundlagen .................................................................................................................................................. 32
a) Differenzierende Besteuerung von Wohngrundstücken und Nichtwohngrundstücken ........................... 32
b) Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes an Steuerverschonungen ...................................... 33
c) Gleichmäßigkeit der Belastung von Grundstücken nach dem Grundsteuer-Reformgesetz ................... 33
2. Verfassungsrechtliche Würdigung einer Hebesatzdifferenzierung nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
und 3 NWGrStHsG ...................................................................................................................................... 35
a) Förder- und Lenkungsziele ..................................................................................................................... 35
aa) Textbefund ......................................................................................................................................... 35
bb) Begründung des Gesetzentwurfs ...................................................................................................... 35
a) „Gemeindescharfe“ Verwirklichung von Aufkommensneutralität durch Entlastung von
Wohngrundstücken ..................................................................................................................... 35
b) Verfolgung allgemeiner Förder- und Lenkungsziele .................................................................... 36
cc) Konsequenzen für Gemeinden .......................................................................................................... 36
b) Verfassungsrechtliche Implikationen der Verwirklichung verfolgter Förder- und Lenkungsziele durch
Hebesatzdifferenzierung ............................................................................................................................... 37
aa) Zulässigkeit der Förderung des Wohnens ......................................................................................... 37
bb) Vergleichender Blick auf die Förderung des Wohnens nach dem Grundsteuer-Reformgesetz ........ 38
cc) Entlastung von Wohngrundstücken zum Zwecke der Abmilderung von Mehrbelastungen ............... 38
dd) Förderung des Wohnens im Allgemeinen .......................................................................................... 40
ee) Steigerung der Attraktivität der Gemeinden als Wirtschaftsstandort ................................................. 42
VI. Aspekte der Normenkontrolle ........................................................................................................................... 42
VII. (Kein) Begründungserfordernis für den Fall des Absehens von einer Hebesatzdifferenzierung .................... 45
VIII. Weitere Folgen ............................................................................................................................................... 46Seite 10 von 133

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I. Fragestellungen
Anlässlich des Gesetzes über die Einführung einer optionalen Festlegung differenzieren-
der Hebesätze im Rahmen des Grundvermögens bei der Grundsteuer Nordrhein-Westfa-
len (Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz – NWGrStHsG) vom 5. Juli 20241
bittet der Städtetag Nordrhein-Westfalen darum, folgende Fragen rechtsgutachterlich zu
beantworten:
1. Welche verfassungsrechtlichen Risiken lassen sich für Kommunen im Fall der Festle-
gung von differenzierenden Hebesätzen im Rahmen des Grundvermögens bei der
Grundsteuer Nordrhein-Westfalen identifizieren?
2. Welche Rechtsfolgen ergeben sich für die Kommunen, wenn die unter Nummer 1 iden-
tifizierten Risiken eintreten?
3. Mit welcher Hebesatzstrategie lassen sich die rechtlichen Risiken minimieren?
4. Wie kann die risikominimierende Hebesatzstrategie im Rahmen einer Ratsvorlage für
den Beschluss über eine Hebesatzsatzung umgesetzt werden (Formulierungshilfe)?
Ergänzend soll dazu Stellung dazu genommen werden, ob Gemeinden, die nicht von der
in § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 NWGrStHsG eröffneten Möglichkeit zur Hebesatzdifferenzierung
Gebrauch machen, diese Entscheidung in der die Hebesätze festsetzenden Satzung be-
gründen müssen.
II. Zusammenfassung der wesentlichen Ergebnisse
und Beantwortung der Fragestellungen
1. Zur Einordnung von Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz
Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz soll nach den Überzeugungen der Ur-
heber des Gesetzentwurfs den logischen Abschluss der Grundsteuerreform des Bundes-
modells bilden, bedürfe diese doch einer Erweiterung, mit welcher den Kommunen ein
optionales gesondertes Hebesatzrecht für Wohn- und Nichtwohngrundstücke einzuräu-
men sei.
Diesem Anspruch wird Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz indes nicht ge-
recht. Es greift nämlich mit seinen Regelungen in die vorgenommene Bewertung für die
Grundsteuer und in die darauf landesweit einheitlich vorgenommene Differenzierung mit-
tels der Steuermesszahlen ein. So modifiziert Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebe-
satzgesetz, gemessen an seinen faktischen Wirkungen, die Grundsteuer nach bisherigem
Verständnis und vor allem auch nach Maßgabe des Grundsteuergesetzes. In Abkehr von
der einheitlichen Grundlage für die Grundsteuer soll vielmehr ein individueller gemeinde-
bezogener, mit einem Sachgestaltungsanspruch verbundener Belastungserfolg herbeige-
1 GV. NRW. 2024, Nr. 23, S. 490.Seite 11 von 133

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führt werden. Ziel ist es dabei, das vormalige Grundsteuer-Belastungsniveau für die Wohn-
grundstücke zulasten der Nichtwohngrundstücke zu sichern. Die Eigentümer der Nicht-
wohngrundstücke als Gruppe in einer Gemeinde – in der Summe ihrer Grundsteuermess-
beträge – soll so letztlich nicht von der Neubewertung ihrer Grundstücke in vollem Umfang
profitieren und korrespondierend die Eigentümer der Wohngrundstücke als Gruppe in ei-
ner Gemeinde – in der Summe ihrer Grundsteuermessbeträge – von den nachteiligen Fol-
gen der Neubewertung ihrer Grundstücke verschont werden. Die normativen Resultate
der Neubewertung und die nachfolgende Steuerbemessung können damit im Nachhinein
in Abhängigkeit der Struktur der jeweiligen Gemeinde im Wege des Zugriffs auf das Be-
lastungsergebnis mittels der Bestimmung der Hebesätze egalisiert werden.
Letztlich geht es dem Landesgesetzgeber damit (nur) darum, die Folgen bundesgesetzli-
cher Typisierungen und Pauschalierungen auf Ebene des Bewertungsverfahrens mit Blick
auf bebaute Grundstücke im Sinne des § 248 BewG zu relativieren, obgleich diese unter
denselben Steuergegenstand im Sinne des § 2 GrStG fallen wie unbebaute Grundstücke
im Sinne des § 246 BewG. Weil der nach Maßgabe der Bundesregelung sich einstellende
Belastungserfolg aus Landesperspektive (politisch) nicht gewollt ist, werden punktuelle
Eingriffe vorgenommen, die als solche den Zweckzusammenhang der Bundesregelung
einerseits – nämlich der äußeren Form nach – bestätigen und andererseits – nämlich der
inneren Absicht nach – modifizieren.
Der Landesgesetzgeber berücksichtigt ausweislich der Begründung des Gesetzesent-
wurfs auch nicht, dass die Bestimmung der Höhe der Grundsteuer zugleich Ausdruck des
Finanzbedarfs der jeweiligen Gemeinde ist. Schon deshalb kann es bei bau- und wert-
identischen Grundstücken in verschiedenen Gemeinden zu einer unterschiedlichen Be-
lastung mit der Grundsteuer nach dem Grundsteuergesetz kommen.
Überdies geht der Landesgesetzgeber im Hinblick auf die (politisch) erstrebte Aufkom-
mensneutralität von einem anderen Ziel aus als der Bundesgesetzgeber: Der Bundesge-
setzgeber will das Gesamtaufkommen in einer Gemeinde ausgeglichen wissen, um ein
konstantes Grundsteueraufkommen zu sichern. Hingegen will der Landesgesetzgeber bei
bau- und wertidentischen Grundstücken in verschiedenen Gemeinden der gleichen Steu-
erbelastung den Weg ebnen.
Ferner ist die Kompetenz des Landesgesetzgebers zur abweichenden Gesetzgebung
zwar nicht auf einzelne Regelungsgegenstände oder -aspekte beschränkt, ob er aber die
zweite Stufe der Ermittlung der Grundsteuer, mithin die zumindest landeseinheitlich wir-
kenden Steuermesszahlen, de facto überschreiben darf, erscheint zweifelhaft.
2. Beantwortung der Fragestellungen
a) Frage 1 – Identifikation verfassungsrechtlicher Risiken
Als Ergebnis der näheren Prüfung etwaiger verfassungsrechtlicher Risiken lässt sich das
Folgende festhalten:Seite 12 von 133

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- Das reformierte Grundsteuergesetz sieht eine gleichmäßige Belastung von sogenann-
ten Wohn- und Nichtwohngrundstücken vor, indem auf den in der Bemessungsgrund-
lage (Steuermessbetrag, § 13 GrStG) quantifizierten Steuergegenstand derselbe He-
besatz angewendet wird (§ 25 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 GrStG).
- Von dieser Grundentscheidung weichen Gemeinden, die auf der Grundlage des § 1
Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 NWGrStHsG eine Hebesatzdifferenzierung vornehmen, ab. Dies
führt zu einer rechtfertigungsbedürftigen Ungleichbehandlung von Wohn- und Nicht-
wohngrundstücken.
- Nach der Begründung des Gesetzentwurfs bezweckt diese Ungleichbehandlung die
Abmilderung von Mehrbelastungen von Wohngrundstücken sowie allgemein die För-
derung des Wohnens sowie der wirtschaftlichen Attraktivität der Gemeinde.
- Unabhängig von der Legitimität und dem Gewicht dieser Zwecksetzungen gilt:
• Die pauschale Privilegierung ausschließlich von Wohngrundstücken kann dazu
führen, dass erhebliche Teile des Steuergegenstandes „Grundstücke“ begüns-
tigt werden, so dass die volle Grundsteuerbelastung unter Umständen nur ein
kleiner Teil der Steuerpflichtigen tragen muss. Dies erhöht die Rechtfertigungs-
anforderungen erheblich.
• Erst recht gilt dies, wenn Gemeinden korrespondierend zur Entlastung von
Wohngrundstücken die Nichtwohngrundstücke höher besteuern, um Aufkom-
mensneutralität zu erreichen. Dies birgt zudem erhebliches Konfliktpotential.
• Die Hebesatzdifferenzierung zugunsten von Wohngrundstücken kann in Kom-
bination mit grundsteuerrechtlichen Begünstigungen von Wohnnutzungen nach
§ 15 Abs. 2 bis 4 GrStG Kumulationswirkungen entfalten, die zu einer unzuläs-
sigen Überprivilegierung führen
- Ob die Abmilderung oder Beseitigung von Mehrbelastungen durch die Grundsteuerre-
form ein hinreichend tragfähiger Grund zur Rechtfertigung der mit der Hebesatzdiffe-
renzierung verbundenen Ungleichbehandlungen ist, erscheint zweifelhaft. Indem § 1
Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 NWGrStHsG lediglich eine pauschale Begünstigung aller Wohn-
grundstücke erlaubt, droht nicht nur eine ungerechtfertigte Gleichbehandlung von
Wohngrundstücken, die in unterschiedlicher Weise Mehrbelastungen ausgesetzt sind,
sondern auch eine ungerechtfertigte Schlechterstellung von Nichtwohngrundstücken,
die wie bestimmte Wohngrundstücke erheblichen Mehrbelastungen ausgesetzt sind.
Von den Gemeinden ist daher jedenfalls zu ermitteln, ob derartige verfassungsrechtlich
problematische Gleich- und Ungleichbehandlungen vorliegen und ob sich die Privile-
gierung der Wohngrundstücke noch im Rahmen zulässiger Typisierung bewegen.
- Ähnliches gilt für die Förderung von Wohnnutzungen, denn § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3
NWGrStHsG erfasst gemischt genutzte Grundstücke nicht und schließt dadurch – ge-
meindeabhängig – in erheblichem Maße Wohnnutzungen von der Begünstigung aus.
Dieser Ungleichbehandlung können sich Eigentümer und Bewohner nicht in zumutba-
rer Weise entziehen. Ob die Grenzen zulässiger Typisierung dennoch gewahrt sind,Seite 13 von 133

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erscheint auch hier zweifelhaft und muss im Einzelfall geklärt werden. Zudem bedarf
eine unter Umständen bestehende Privilegierung weiter Teile des Steuergegenstandes
einer spezifischen Rechtfertigung. Allein der Zweck, Wohnnutzungen insgesamt zu för-
dern, dürfte hierzu nicht ausreichen.
- Die Gemeinden müssen somit in beiden Fällen prüfen, ob und in welchem Maße die
Begünstigung sämtlicher Wohngrundstücke gerade auch gegenüber Nichtwohngrund-
stücken sachgerecht ist. Die Identifizierung förderungswürdiger Sachverhalte ist daher
von den Gemeinden gleichsam vom Ende, nämlich von der Rechtsfolge, her zu den-
ken.
- Da eine Begünstigung von Nichtwohngrundstücken – und damit auch von Gewerbe-
betrieben – ausgeschlossen ist, kann die Steigerung der Attraktivität der Gemeinden
als Wirtschaftsstandort nur reflexartig durch unmittelbare Förderung anderer Zwecke
erfolgen. Das Ziel der Wirtschaftsförderung wird durch § 1 Abs. 1 NWGrStHsG daher
nicht zielgenau erreicht und rechtfertigt eine derart gravierende Ungleichbehandlung
nicht – schon gar nicht, wenn es zur Verschiebung der absoluten Steuerbelastung auf
Nichtwohngrundstücke kommt.
- Anzumerken ist ferner: Da Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz zudem
in Abkehr von den Regelungen des Grundsteuergesetzes und des Bewertungsgeset-
zes für die Grundsteuer als Maßstab den gemeinen Wert wieder einführt, stellt sich
schließlich die Frage der hinreichenden und folgerichtigen Ausgestaltung der Rechts-
grundlagen für die Grundsteuer in Nordrhein-Westfalen.
b) Frage 2 – Mögliche Rechtsfolgen einer verfassungswidrigen Hebesatzdifferenzie-
rung
Eine (Grundsteuer-)Hebesatzsatzung, die eine gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßende He-
besatzdifferenzierung vorsieht, ist vom Oberverwaltungsgericht in einem Normenkontroll-
verfahren nach § 47 VwGO für unwirksam zu erklären. Sie entfaltet dann keine Rechts-
wirkungen, bestandskräftige Grundsteuerbescheide bleiben hiervon aber unberührt. Die
Anordnung einer Fortgeltung der Satzung in Anlehnung an die sogenannte „Unvereinbar-
keits-Rechtsprechung“ des Bundesverfassungsgerichts dürfte allenfalls im absoluten Aus-
nahmefall gelten. Ob eine rückwirkende Änderung der Satzung in Betracht kommt, hängt
von den Umständen des Einzelfalls ab. Denkbar ist, dass etwaige Minderungen des Steu-
eraufkommens im Zuge des kommunalen Finanzausgleichs – letztlich zulasten anderer
Gemeinden – partiell ausgeglichen werden.
c) Frage 3 – Hebesatzstrategie zur Minimierung verfassungsrechtlicher Risiken
Eine rechtssichere Anwendung der Regelungen von Nordrhein-Westfalens Grundsteuer-
hebesatzgesetz durch die Gemeinden scheidet danach aus. Selbst wenn in einer Ge-
meinde eine weitestgehend homogene Bebauung von Wohngrundstücken existierte und
Wohnnutzungen auf Nichtwohngrundstücken praktisch nicht stattfänden, so bestünden
gleichwohl erhebliche verfassungsrechtliche Bedenken gegen eine Hebesatzdifferenzie-
rung. Denn eine zahlenmäßig möglicherweise kleine Gruppe – die Eigentümer von Nicht-
wohngrundstücken (insbesondere Gewerbetreibende) – würde in besonderem Maße zurSeite 14 von 133

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Sicherung des Grundsteueraufkommens herangezogen, ohne dass sie eine besondere
„Finanzierungsverantwortung“ träfe.
Für die in einer Gemeinde liegenden Grundstücke sollte in Anbetracht der bestehenden
verfassungsrechtlichen Risiken schon dem Grunde nach stets nur ein einheitlicher Hebe-
satz bestimmt werden, was in Ansehung des § 25 Abs. 4 GrStG keiner gesonderten
Rechtfertigung und in der Folge auch keiner (gesonderten) Begründung bedarf. Dieser
weiteren alleinigen Berücksichtigung des § 25 Abs. 4 GrStG sollten zudem alle Gemein-
den des Landes folgen. Den identifizierten Risiken kann angesichts der verfassungsrecht-
lichen strukturellen Bedenken gegen die Hebesatzdifferenzierung insoweit auch nicht
durch eine sorgfältige Begründung der Festsetzung von unterschiedlichen Hebesätzen
gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 NWGrStHsG rechtssicher begegnet werden.
d) Frage 4 – Formulierungshilfe für einen Beschluss über eine risikominimierende
Hebesatzsatzung
Es sollte damit in den Satzungen der Gemeinden letztlich – ohne Grundsteuer C – nur
Folgendes bestimmt werden:
„[…]
Die Hebesätze für die Grundsteuer werden wie folgt festgesetzt:
a) für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft (Grundsteuer A): XXX vom Hundert,
b) für die Grundstücke (Grundsteuer B): XXX vom Hundert.
[…]“
e) Ergänzung – Begründungserfordernis für den Fall des Absehens von einer Hebe-
satzdifferenzierung
Gemeinden, die von der in § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 NWGrStHsG eröffneten Möglich-
keit zu einer Hebesatzdifferenzierung keinen Gebrauch machen, müssen diese Entschei-
dung nicht (gesondert) begründen.
III. Spezifischer Rechtsrahmen
1. Urteil des Bundesverfassungsgerichts zu den Vorschriften über die
Einheitsbewertung für Zwecke der Bemessung der Grundsteuer
Mit seinem Urteil vom 10. April 2018 erklärte das Bundesverfassungsgericht § 19, § 20,
§ 21, § 22, § 23, § 27, § 76, § 79 Abs. 5, § 93 Abs. 1 Satz 2 BewG in Verbindung mit Art. 2
Abs. 1 Satz 1 und 3 des Gesetzes zur Änderung des Bewertungsgesetzes in der Fassung
des Art. 2 des Gesetzes vom 22. Juli 19702, soweit sie bebaute Grundstücke außerhalb
2 BGBl. I 1970, 1118.Seite 15 von 133

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des Bereichs der Land- und Forstwirtschaft und außerhalb des in Art. 3 des Einigungsver-
trags genannten Gebiets betreffen, mithin die Vorschriften über die Einheitsbewertung für
Zwecke der Bemessung der Grundsteuer, jedenfalls seit dem 1. Januar 2002 mit Art. 3
Abs. 1 GG für unvereinbar3.
Nach Auffassung des Gerichts habe der Gesetzgeber für die Wahl der Bemessungsgrund-
lage und die Ausgestaltung der Regeln ihrer Ermittlung einen großen Spielraum, solange
sie nur prinzipiell geeignet seien, den Belastungsgrund der Steuer zu erfassen4. Nament-
lich müsse die Bemessungsgrundlage, um die gleichmäßige Belastung der Steuerpflichti-
gen zu gewährleisten, so gewählt und ihre Erfassung so ausgestaltet sein, dass sie den
mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander
realitätsgerecht abbilde5. Dies gelte besonders, wenn die Steuer mit einem einheitlichen
Steuersatz erhoben werde, da aus der Bemessung resultierende Ungleichheiten dann
nicht mehr auf einer späteren Ebene der Steuererhebung korrigiert oder kompensiert wer-
den könnten. Um beurteilen zu können, ob die gesetzlichen Bemessungsregeln eine in
der Relation realitätsgerechte Bewertung der erfassten Güter und damit die Vergleichbar-
keit der Bewertungsergebnisse im Einzelfall sicherstellten, müsse das Gesetz das für den
steuerlichen Belastungsgrund als maßgeblich erachtete Bemessungsziel erkennen las-
sen. Der Gesetzgeber sei von Verfassungs wegen auch nicht verpflichtet, sich auf die
Wahl nur eines Maßstabs zur Bemessung der Besteuerungsgrundlage festzulegen6. Je
nach Art und Vielfalt der von der Steuer erfassten Wirtschaftsgüter werde eine gleichheits-
gerechte Bemessung der Erhebungsgrundlage ohnehin oft nur durch die Verwendung
mehrerer Maßstäbe möglich sein. Bei der Wahl des geeigneten Maßstabs dürfe sich der
Gesetzgeber auch von Praktikabilitätserwägungen leiten lassen, die je nach Zahl der zu
erfassenden Bewertungsvorgänge an Bedeutung gewinnen und so auch in größerem Um-
fang Typisierungen und Pauschalierungen rechtfertigen könnten, dabei aber deren verfas-
sungsrechtliche Grenzen wahren müssten. Jedenfalls müsse das so gewählte und ausge-
staltete Bemessungssystem, um eine lastengleiche Besteuerung zu gewährleisten, in der
Gesamtsicht eine in der Relation realitäts- und damit gleichheitsgerechte Bemessung des
steuerlichen Belastungsgrundes sicherstellen. Die aus Art. 3 Abs. 1 GG folgenden Anfor-
derungen an eine gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Einheitsbewertung gälten bun-
desweit7. Die Bindung an Art. 3 Abs. 1 GG erfasse den jeweiligen Hoheitsträger allerdings
nur innerhalb seines Kompetenzbereichs8. Steuerpflichtige könnten daher grundsätzlich
nicht dadurch in ihrem Anspruch auf Gleichbehandlung verletzt sein, dass die Besteuerung
3 BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE 148, 147.
4 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 98; Hervorhebung nicht im Original.
5 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 97.
6 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 98.
7 BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE 148, 147 Rz. 99.
8 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 100.Seite 16 von 133

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für sie ungünstiger als in dem Gebiet eines anderen Hoheitsträgers ausgestaltet sei, der
seinerseits die Gesetzgebungskompetenz für diese Steuer habe.
Bei der Ausgestaltung von Regelungen zur Bestimmung der Bemessungsgrundlage einer
Steuer dürfe sich der Gesetzgeber in erheblichem Umfang auch von Praktikabilitätserwä-
gungen mit dem Ziel der Einfachheit der Steuerfestsetzung und ihrer Erhebung leiten las-
sen9. Dies gelte in besonderem Maße bei steuerlichen Massenverfahren. Bei der Ausge-
staltung des Systems zur Erfassung der Bemessungsgrundlage könne der Gesetzgeber
Praktikabilitätserwägungen Vorrang vor Gesichtspunkten der Ermittlungsgenauigkeit ein-
räumen und dabei auch beträchtliche Bewertungs- und Ermittlungsunschärfen in Kauf
nehmen, um die Festsetzung und Erhebung der Steuer handhabbar zu halten. Begrenzt
werde sein Spielraum dadurch, dass die von ihm geschaffenen Bemessungsregeln grund-
sätzlich in der Lage sein müssen, den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der
Relation realitätsgerecht abzubilden. Der Steuergesetzgeber dürfe zudem aus Gründen
der Verwaltungsvereinfachung typisieren und dabei die Besonderheiten des einzelnen Fal-
les vernachlässigen, wenn die daraus erwachsenden Vorteile im rechten Verhältnis zu der
mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stün-
den, er sich realitätsgerecht am typischen Fall orientiere und ein vernünftiger, einleuchten-
der Grund vorhanden sei10.
Erweise sich eine gesetzliche Regelung jedoch als in substanziellem Umfang grundsätz-
lich gleichheitswidrig, könnten weder ein Höchstmaß an Verwaltungsvereinfachung noch
die durch eine solche Vereinfachung weitaus bessere Kosten-/Nutzenrelation zwischen
Erhebungsaufwand und Steueraufkommen dies auf Dauer rechtfertigen11. Die Erkenntnis,
eine in einem Steuergesetz strukturell angelegte Ungleichbehandlung könne nicht mit ver-
tretbarem Verwaltungsaufwand beseitigt werden, dürfe nicht zur Tolerierung des verfas-
sungswidrigen Zustands führen. Außerdem verlange das steuerliche Gleichbehandlungs-
gebot aus Art. 3 Abs. 1 GG im Grundsatz auch bei geringen Steuerbelastungen Beach-
tung12. Unabhängig von der Frage, inwieweit Geringfügigkeitsargumente überhaupt ver-
fassungsrechtlich tragfähig seien, könnten Geringfügigkeitserwägungen eine substanzi-
elle und weitgreifende Ungleichbehandlung im Kernbereich einer Steuererhebung jeden-
falls nicht rechtfertigen.
Mit Blick auf die damaligen Bewertungsregeln für die Grundsteuer konstatierte das Bun-
desverfassungsgericht, dass es deren Ziel sei, Einheitswerte zu ermitteln, die dem Ver-
kehrswert der Grundstücke zumindest nahekämen13. Das stehe im Einklang mit dem in
9 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 131.
10 BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE 148, 147 Rz. 136.
11 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 133; Hervorhebung nicht im Original.
12 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 141; Hervorhebung nicht im Original.
13 Hierzu und zum Folgenden BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE
148, 147 Rz. 104 mit weiteren Nachweisen.Seite 17 von 133

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§ 9 Abs. 1 BewG beschriebenen allgemeinen Ziel des Bewertungsgesetzes, bei Bewer-
tungen den gemeinen Wert des Wirtschaftsguts zugrunde zu legen. Dass das Bewertungs-
gesetz auch für die Einheitsbewertung unbebauter und bebauter Grundstücke den jewei-
ligen Verkehrswerten möglichst nahekommende Ergebnisse anstrebe, sei weitgehend un-
bestritten. Der Verkehrswert sei danach in diesem System die Bezugsgröße, an der sich
die Ergebnisse der Einheitsbewertung im Hinblick auf Art und Umfang etwaiger Abwei-
chungen zur Beurteilung einer gleichheitsgerechten Besteuerung messen lassen müss-
ten.
2. Reaktionen des Bundesgesetzgebers
a) Grundsteuer-Reformgesetz
Der zur Neuregelung angehaltene Bundesgesetzgeber erließ daraufhin das Gesetz zur
Reform des Grundsteuer- und Bewertungsrechts (Grundsteuer-Reformgesetz – GrS-
tRefG) vom 26. November 201914. Zudem normierte er kurz zuvor durch das Gesetz zur
Änderung des Grundgesetzes (Artikel 72, 105 und 125b) vom 15. November 201915 eine
Abweichungsklausel zugunsten der Länder in Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG, welche es
den Ländern erlaubt, von den bundesgesetzlichen Regelungen über die Grundsteuer ab-
weichende Regelungen durch Gesetz zu treffen.
aa) Regelungsgehalt
Mit dem Grundsteuer-Reformgesetz wurde das sogenannte Bundesmodell etabliert, dem
zunächst auch Nordrhein-Westfalen – nämlich bis zu dem Erlass des „Nordrhein-Westfa-
lens Grundsteuerhebesatzgesetz[es]“ vom 5. Juli 2024 (dazu sogleich sub III 3) – folgte.
Das Bundesmodell knüpft grundsätzlich an das bestehende Bewertungs- und Grundsteu-
ersystem an. Es ersetzt die als verfassungswidrig erkannte Ausgestaltung der Bemes-
sungsgrundlage für die Grundsteuer – das sind die Einheitswerte nach den Wertverhält-
nissen zum 1. Januar 1964 – durch den Grundsteuerwert gemäß §§ 218 ff. BewG.
bb) Topos der Aufkommensneutralität
Eine Veränderung des Grundsteueraufkommens war seitens der Urheber des Entwurfs
des Grundsteuer-Reformgesetzes ausdrücklich nicht beabsichtigt, weshalb sie an die Ge-
meinden appellierten, die aus der Neubewertung des Grundbesitzes resultierenden Be-
lastungsverschiebungen durch eine gegebenenfalls erforderliche Anpassung des Hebe-
satzes auszugleichen, um ein konstantes Grundsteueraufkommen zu sichern16. Dabei
gehe die Bundesregierung17 davon aus, dass auch Kommunen in einem Haushaltssiche-
rungsverfahren landesrechtlich nicht die Möglichkeit verwehrt werde, ihre Hebesätze zur
14 BGBl. I 2019, 1794.
15 BGBl. I 2019, 1546.
16 BT-Drs. 19/11085, S. 1, 83.
17 Der Gesetzentwurf stammte indes von den Fraktionen der CDU/CSU und SPD.Seite 18 von 133

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Wahrung der Aufkommensneutralität entsprechend anzupassen18. Die Höhe der Grund-
steuer sei Teil der durch Art. 28 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 6 Satz 2 GG grundgesetzlich ga-
rantierten Steuerautonomie der Gemeinden. Sie richte sich nach dem örtlichen Bedarf und
der zur Verfügung stehenden Bemessungsgrundlage. Gesetzliche Möglichkeiten auf das
Hebesatzniveau einzuwirken, ergäben sich darüber hinaus nur aus den Kopplungsvor-
schriften zu den Hebesätzen der Gewerbesteuer und den Regelungen zu den Höchsthe-
besätzen im Grundsteuergesetz. Die zuvor genannten Maßnahmen könnten eine Aufkom-
mensneutralität der Grundsteuer auf gesamtgemeindlicher Ebene gewährleisten, nicht je-
doch Belastungsverschiebungen zwischen den einzelnen Steuerobjekten ausschließen.
Im Rahmen einer aktuellen Wertermittlung zu Tage tretende Wertverzerrungen, die auf der
Ebene der Grundsteuer als Belastungsverschiebungen wahrgenommen würden, seien
das Ergebnis einer jahrzehntelangen Aussetzung der Hauptfeststellung.
cc) Belastungsgrund
Ausweislich der Begründung der Urheber des Gesetzentwurfs hält das Grundsteuer-Re-
formgesetz an der Grundsteuer als Sollertragsteuer fest19. Sie knüpfe an das Innehaben
von Grundbesitz an, ohne die persönlichen Verhältnisse und die subjektive Leistungsfä-
higkeit des Steuerschuldners zu berücksichtigen. Auf diesem Wege solle der Steuer-
schuldner zu einer ertragsbringenden Nutzung angehalten werden. Die Grundsteuer folge
jedoch als Sollertragsteuer in anderer Hinsicht dem Leistungsfähigkeitsprinzip. Denn die
mit dem Grundbesitz einhergehende Möglichkeit einer ertragsbringenden Nutzung, die
durch den Sollertrag widergespiegelt werde, vermittele eine objektive Leistungsfähigkeit
des Steuerschuldners. Auch wenn die Grundsteuer nicht an die tatsächliche (gemeint ist
wohl: subjektive) Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen anknüpfe, sondern diese durch
eine Sollertragsbesteuerung typisiert werde, habe der Verfassungsgeber die Grundsteuer
zwar nicht in allen Einzelheiten, jedoch in ihrer üblichen Ausgestaltung und ihrer historisch
gewachsenen Bedeutung gebilligt und als zulässige Form des Steuerzugriffs anerkannt20.
Bei einer Sollertragsteuer dürfen keine Substanzbesteuerungseffekte eintreten, weshalb
die Belastung mit der Grundsteuer nicht zu einer aus den üblicherweise zu erwartenden,
möglichen Erträgen, also dem Sollertrag des Grundbesitzes, nicht gedeckten Besteuerung
führen darf21. Auf die individuellen Verhältnisse der konkreten Eigentümerin bzw. Steuer-
schuldnerin oder des konkreten Eigentümers des Grundbesitzes bzw. Steuerschuldners
kommt es dabei konsequenterweise nicht an22.
18 Hierzu und zum Folgenden BT-Drs. 19/11085, S. 83.
19 Hierzu und zum Folgenden BT-Drs. 19/11085, S. 84. Zur Kritik am Belastungsgrund siehe
Krumm/Paeßens, Grundsteuergesetz mit Bewertungsgesetz und Landesgrundsteuergesetzen, 2022,
Grundlagen Rz. 18 ff. mit weiteren Nachweisen.
20 Bezugnahme auf BFH v. 30.6.2010 – II R 12/09, BFHE 230, 93 = BStBl. II 2011, 48. Verfassungstextlich
erwähnt findet sich die Grundsteuer in Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7, Art. 105 Abs. 2 Satz 1, Art. 106 Abs. 6
und Art. 125b Abs. 3 GG.
21 Vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 25; vor dem Hintergrund der Vermögensteuer
BVerfG v. 22.6.1995 – 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121 (137).
22 Vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 25.Seite 19 von 133

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dd) Bewertungsziel
Das Bewertungsziel besteht nicht mehr in der Ermittlung des Verkehrswerts (gemeinen
Werts) der wirtschaftlichen Einheit, sondern deren Grundsteuerwerts23. Bei diesem Grund-
steuerwert handelt es sich auf Grund der Pauschalierungen und Typisierungen „nur“ um
einen verkehrswertorientierten Näherungswert24. Die Methoden zur Erreichung des Be-
wertungsziels, also zur Ermittlung des Grundsteuerwerts, sind fortwährend Ertrags- und
Sachwertverfahren, welche der „Ermittlung eines objektiviert-realen Werts innerhalb eines
Wertekorridors des gemeinen Werts im Sinne von § 9 Abs. 1 BewG“ dienen25. So findet
sich denn weder im Grundsteuergesetz selbst noch in den §§ 218 ff. BewG eine Anknüp-
fung an den gemeinen Wert.
Hingegen meint der Bundesfinanzhof in seinen Beschlüssen vom 27. Mai 202426, dass
eine das Übermaßverbot beachtende Besteuerung wegen der Belastungsgrundentschei-
dung des Gesetzgebers – Grundsteuer als Sollertragsteuer, die dem Leistungsfähigkeits-
prinzip folgt, da die mit dem Grundbesitz vermittelte Möglichkeit einer ertragsbringenden
Nutzung eine objektive Leistungsfähigkeit vermittelt – grundsätzlich nur dann gewährleis-
tet sei, wenn sich das Gesetz auf der Bewertungsebene am gemeinen Wert als dem maß-
geblichen Bewertungsziel orientiere und den Sollertrag mittels einer verkehrswertorientier-
ten Bemessungsgrundlage bestimme. Soweit sich im Einzelfall ein Unterschied zwischen
dem gemäß §§ 218 ff. BewG ermittelten Wert und dem gemeinen Wert ergebe, sei dies
aufgrund der typisierenden und pauschalierenden Wertermittlung des Bewertungsgeset-
zes, die notwendigerweise mit Ungenauigkeiten verbunden sei, grundsätzlich hinzuneh-
men. Verfassungsgemäß sei solch eine typisierende Regelung aber nur so lange, wie ein
Verstoß gegen das Übermaßverbot im Einzelfall entweder durch verfassungskonforme
Auslegung der Vorschrift oder durch eine Billigkeitsmaßnahme abgewendet werden
könne.
b) Fondsstandortgesetz
Mit dem Gesetz zur Stärkung des Fondsstandorts Deutschland und zur Umsetzung der
Richtlinie (EU) 2019/1160 zur Änderung der Richtlinien 2009/65/EG und 2011/61/EU im
Hinblick auf den grenzüberschreitenden Vertrieb von Organismen für gemeinsame Anla-
gen (Fondsstandortgesetz – FoStoG) vom 3. Juni 202127 wurde § 247 Abs. 1 Satz 2 BewG
angefügt, wonach grundsätzlich Abweichungen zwischen den Grundstücksmerkmalen
des Bodenrichtwertgrundstücks und des zu bewertenden Grundstücks mit Ausnahme un-
terschiedlicher Entwicklungszustände und Arten der Nutzung bei überlagernden Boden-
richtwertzonen nicht berücksichtigt werden.
23 Zutreffend Breinersdorfer, DStjG 44 (2022), 285 (303) und 321 (Diskussionsbeitrag); anderer Ansicht
Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), Grundlagen Rz. 16.
24 Breinersdorfer, DStjG 44 (2022), 285 (303) und 321 (Diskussionsbeitrag).
25 BT-Drs. 19/11085, S. 90.
26 BFH v. 27.5.2024 – II B 78/23, BStBl. II 2024, 543; v. 27.5.2024 – II B 79/23, BStBl. II 2024, 546. Zum
Folgenden siehe jeweils dort Rz. 31.
27 BGBl. I 2021, 1498.Seite 20 von 133

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c) Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz
Mit dem Gesetz zur erleichterten Umsetzung der Reform der Grundsteuer und Änderung
weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz – GrStRe-
fUG) vom 16. Juli 202128 wurde insbesondere die Steuermesszahl in § 15 Abs. 1 Nr. 2 lit. a
GrStG für Wohngebäude von 0,34 Promille auf 0,31 Promille abgesenkt und so an die an
den nunmehr verfügbaren Mikrozensus 2018 angepassten Nettokaltmieten der Anlage 39
zu § 254 BewG angeglichen.
d) Jahressteuergesetz 2022
Eine Anpassung der Vorschriften der Grundbesitzbewertung nach dem Sechsten Ab-
schnitt des Zweiten Teils des Bewertungsgesetzes (§§ 157 ff. BewG) an die Immobilien-
wertermittlungsverordnung vom 14. Juli 202129 sowie Ergänzungen, Klarstellungen und
redaktionelle Anpassungen betreffend die Regelungen des Grundsteuergesetzes, insbe-
sondere auch § 15 GrStG30, erfolgte durch das Jahressteuergesetz 2022 (JStG 2022) vom
16. Dezember 202231.
3. Durchführung der Besteuerung
a) Gemeindliches Heberecht
Nach § 1 Abs. 1 GrStG bestimmt allein die Gemeinde, ob von dem in ihrem Gebiet liegen-
den Grundbesitz Grundsteuer zu erheben ist. In Bezug auf dieses „Ob“ bedarf es somit
einer ergänzenden Rechtsetzung seitens der Gemeinden im Rahmen ihrer auf Art. 28
Abs. 2 und Art. 106 Abs. 6 Satz 2 GG sich gründenden Befugnisse32.
b) Steuergegenstand
Steuergegenstand der Grundsteuer ist gemäß § 2 GrStG der inländische Grundbesitz im
Sinne des Bewertungsgesetzes, namentlich die Betriebe der Land- und Forstwirtschaft
(§§ 232 bis 234, 240 BewG) und die Grundstücke (§§ 243, 244 BewG). Dabei stehen ei-
nem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dasjenige Betriebsgrundstück – das ist der zu
einem Gewerbebetrieb gehörige Grundbesitz – gleich, soweit es, losgelöst von seiner Zu-
gehörigkeit zu dem Gewerbebetrieb, einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden
würde (vgl. § 2 Nr. 1 Satzteil 2 GrStG i.V.m. § 218 Satz 2 i.V.m. § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG).
Und einem Grundstück steht dasjenige Betriebsgrundstück gleich, soweit es, losgelöst von
seiner Zugehörigkeit zu dem Gewerbebetrieb, zum Grundvermögen gehören würde (vgl.
§ 2 Nr. 2 Satzteil 2 GrStG i.V.m. § 218 Satz 3 i.V.m. § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG).
28 BGBl. I 2021, 2931.
29 BGBl. I 2021, 2805.
30 Siehe dazu BT-Drs. 20/3879, S. 128 f.
31 BGBl. I 2022, 2294.
32 Vgl. BT-Drs. VI/3418, S. 77.Seite 21 von 133

- 15 -
c) Steuerbefreiungen
§ 3 GrStG ordnet Steuerbefreiungen für den Grundbesitz bestimmter Rechtsträger an. Die
Regelung lässt erkennen, dass der Grundbesitz einer juristischen Person des öffentlichen
Rechts grundsätzlich der Grundsteuer unterfällt, also steuerbar ist, und es auf diesem
Wege bei gemeindlichem Grundbesitz im eigenen Gemeindegebiet zu einer Selbstbesteu-
erung der Gemeinden kommt33. Subsidiär zu § 3 GrStG („[s]oweit sich nicht bereits eine
Befreiung nach § 3 ergibt“)34 ordnet § 4 GrStG sonstige Steuerbefreiungen an. § 5 GrStG
wiederum bestimmt eine sachliche Ausnahme von den Steuerbefreiungen nach den §§ 3
und 4 GrStG bei zu Wohnzwecken dienendem Grundbesitz. Zudem konkretisiert § 7
GrStG die Steuerbefreiungen nach den §§ 3 und 4 GrStG dahingehend, dass der Steuer-
gegenstand für den betreffenden steuerbegünstigten Zweck unmittelbar benutzt werden
muss. Schließlich konkretisiert auch § 8 GrStG die Steuerbefreiungen nach den §§ 3 und
4 GrStG, indem er sich der nur teilweisen Benutzung des Steuergegenstandes für den
betreffenden steuerbegünstigten Zweck annimmt.
d) Ermittlung der Grundsteuer
Die Ermittlung der Grundsteuer geschieht in drei Stufen, und zwar wie folgt: Grundsteuer-
wert (i.e. Stufe 1, auf welcher der Wert des Grundbesitzes bestimmt wird) x Steuermess-
zahl (i.e. Stufe 2) x Hebesatz (i.e. Stufe 3) = Grundsteuer.
aa) Ermittlung des Grundsteuerwerts (§§ 218 ff. BewG)a) Unbebaute Grundstücke
Der Grundsteuerwert unbebauter Grundstücke (zum Begriff siehe § 246 BewG) ermittelt
sich regelmäßig durch Multiplikation ihrer Fläche mit dem jeweiligen Bodenrichtwert, der
seinerseits grundsätzlich von den Gutachterausschüssen im Sinne der §§ 192 ff. BauGB
zu ermitteln ist (vgl. § 247 BewG).b) Bebaute Grundstücke
Für die Ermittlung des Grundsteuerwerts bebauter Grundstücke (zum Begriff siehe § 248
BewG) kommt zum einen, nämlich für überwiegend zu Wohnzwecken genutzte Grundstü-
cke (Wohngrundstücke) – das sind: Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser, Mietwohn-
grundstücke sowie Wohnungseigentum –, ein typisiertes vereinfachtes Ertragswertverfah-
ren35 zur Anwendung (vgl. § 250 Abs. 1 und 2 i.V.m. §§ 252 ff. BewG). Dieses Verfahren
orientiert sich an den mit einem Grundstück wirtschaftlich erzielbaren Erträgen; die tat-
sächlich erzielten Mieten werden dabei zulässigerweise „ausgeblendet“36. Wesentlich für
besagtes Verfahren sind der jeweilige Bodenwert, der wiederum vom Bodenrichtwert aus-
geht, und die Höhe der statistisch ermittelten Nettokaltmiete, die unter anderem von der
33 Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 3 GrStG Rz. 2.
34 Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 4 GrStG Rz. 1.
35 Breinersdorfer, DStjG 44 (2022), 285 (302).
36 Siehe dazu Breinersdorfer, DStjG 44 (2022), 285 (302 ff.).Seite 22 von 133

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sogenannten Mietniveaustufe der jeweiligen Gemeinde37 abhängt. Weitere relevante Fak-
toren sind die Grundstücksfläche, die Grundstücksart und das Alter des Gebäudes. Die
Einordnung der Gemeinden in Mietniveaustufen erfolgte auf Basis von Daten des Statisti-
schen Bundesamts über die Durchschnittsmieten in allen 16 Bundesländern (siehe Miet-
niveau-Einstufungsverordnung vom 18. August 202138).
Für die Ermittlung des Grundsteuerwerts bebauter Grundstücke kommt zum anderen,
nämlich für überwiegend zu anderen als Wohnzwecken genutzte Grundstücke (Nicht-
wohngrundstücke) – das sind: Geschäftsgrundstücke, gemischt genutzte Grundstücke,
Teileigentum (vgl. § 1 Abs. 3 WEG) sowie sonstige bebaute Grundstücke –, das Sachwert-
verfahren zur Anwendung (vgl. § 250 Abs. 1 und 3 i.V.m. §§ 258 ff. BewG). Das Sachwert-
verfahren wird demnach für solche Grundstücke vorgesehen, bei denen die Erzielung ei-
nes Ertrags unmittelbar aus dem Grundstück selbst nicht im Vordergrund steht oder bei
denen sich ein möglicher Ertrag nur schwer ermitteln lässt. Abgestellt wird insoweit auf
den Bodenwert und den Gebäudesachwert.
bb) Steuermesszahl (§ 15 GrStG)a) Funktion
Nach der Feststellung des Grundsteuerwerts erfolgt die Bestimmung des Steuermessbe-
trags, der sich aus der Anwendung der Steuermesszahl, also eines Promillesatzes, auf
den Grundsteuerwert oder seinen steuerpflichtigen Teil ergibt (vgl. § 13 GrStG). Diese
Stufe der Ermittlung der Grundsteuer gibt dem Gesetzgeber die Möglichkeit, durch die
Festlegung unterschiedlicher Steuermesszahlen (einheitliche) Differenzierungen der
Grundsteuerbelastung vorzusehen, ohne dass die Gemeinden diese Differenzierungen
beeinflussen könnten39.b) Beträge
Für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft beträgt die Steuermesszahl gemäß § 14 GrStG
0,55 Promille.
Für unbebaute Grundstücke im Sinne des § 246 BewG, also Grundstücke, auf denen sich
keine benutzbaren (das heißt im Grundsatz: bezugsfertigen) Gebäude befinden, beträgt
die Steuermesszahl gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 GrStG 0,34 Promille.
Für bebaute Grundstücke im Sinne des § 249 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 BewG, also Einfamilien-
häuser, Zweifamilienhäuser, Mietwohngrundstücke und Wohnungseigentum, beträgt die
Steuermesszahl gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 lit. a GrStG 0,31 Promille.
37 Die Höhe der Mietniveaustufe korreliert grundsätzlich mit der Höhe der Miete in einer Gemeinde.
38 BGBl. I 2021, 3738.
39 Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), Grundlagen Rz. 40.Seite 23 von 133

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Für bebaute Grundstücke im Sinne des § 249 Abs. 1 Nr. 5 bis 8 BewG, also Teileigentum
(vgl. § 1 Abs. 3 WEG), Geschäftsgrundstücke, gemischt genutzte Grundstücke und sons-
tige bebaute Grundstücke, beträgt die Steuermesszahl gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 lit. b
GrStG 0,34 Promille.g) Ermäßigungen
Gemäß § 15 Abs. 2 GrStG wird die Steuermesszahl für Einfamilienhäuser, Zweifamilien-
häuser, Mietwohngrundstücke und Wohnungseigentum um 25 Prozent ermäßigt, wenn für
das Grundstück nach § 13 Abs. 3 des Wohnraumförderungsgesetzes vom 13. September
200140 eine Förderzusage erteilt wurde und die sich aus der Förderzusage im Sinne des
§ 3 Abs. 2 des Wohnraumförderungsgesetzes ergebenden Bindungen für jeden Erhe-
bungszeitraum innerhalb des Hauptveranlagungszeitraums noch bestehen. Diese Ermä-
ßigung gilt gemäß § 15 Abs. 3 GrStG entsprechend auch für Grundstücke, für die nach
dem Ersten Wohnungsbaugesetz vom 24. April 195041 in der bis zum 31. Dezember 1987
geltenden Fassung, nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz vom 27. Juni 195642 in der
bis zum 31. Dezember 2001 geltenden Fassung oder nach den Wohnraumförderungsge-
setzen der Länder eine Förderzusage erteilt wurde.
Liegen für ein Grundstück weder die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 GrStG noch dieje-
nigen des § 15 Abs. 3 GrStG vor, wird gemäß § 15 Abs. 4 GrStG die Steuermesszahl für
Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser, Mietwohngrundstücke und Wohnungseigentum
um 25 Prozent ermäßigt, wenn das jeweilige Grundstück einer Wohnungsbaugesellschaft
zugerechnet wird, deren Anteile mehrheitlich von einer oder mehreren Gebietskörper-
schaften gehalten werden und zwischen der Wohnungsbaugesellschaft und der Gebiets-
körperschaft oder den Gebietskörperschaften ein Gewinnabführungsvertrag besteht, oder
einer Wohnungsbaugesellschaft zugerechnet wird, die als gemeinnützig im Sinne des § 52
AO anerkannt ist, oder einer Genossenschaft oder einem Verein zugerechnet wird, für
deren oder dessen Tätigkeit eine Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG besteht
und soweit der Grundbesitz der begünstigten Tätigkeit zuzuordnen ist.
Die Steuermesszahl nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 GrStG wird schließlich für bebaute Grundstü-
cke gemäß § 15 Abs. 5 Satz 1 GrStG um 10 Prozent ermäßigt, wenn sich auf dem Grund-
stück Gebäude befinden, die Baudenkmäler im Sinne des jeweiligen Landesdenkmal-
schutzgesetzes sind.
cc) Hebesätze (§ 25 GrStG)
Nach der Bestimmung des – gegebenenfalls zu zerlegenden (vgl. § 22 GrStG) – Steuer-
messbetrags (als Produkt aus dem Grundsteuerwert und der Steuermesszahl) ist schließ-
lich die Grundsteuer zu berechnen. Sie ergibt sich aus der Anwendung des Hebesatzes,
also eines Hundertsatzes, auf den Steuermessbetrag oder den Zerlegungsanteil (vgl. § 25
40 BGBl. I 2001, 2376.
41 BGBl. I 1950, 83.
42 BGBl. I 1956, 523.Seite 24 von 133

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Abs. 1 GrStG). Die Festsetzung des Hebesatzes geschieht durch Satzung43. Deren for-
melle Anforderungen ergeben sich zunächst aus dem nordrhein-westfälischen Landes-
recht. Alsdann normiert § 25 GrStG materielle und weitere formelle Voraussetzungen.
Gemäß § 25 Abs. 4 Satz 1 GrStG muss der Hebesatz in einer Gemeinde jeweils einheitlich
sein – erstens – für die in der Gemeinde liegenden Betriebe der Land- und Forstwirtschaft
und – zweitens – für die in der Gemeinde liegenden Grundstücke. Die Regelung folgt der
Unterscheidung zweier maßgeblicher Steuergegenstände in § 2 GrStG, eben der Betriebe
der Land- und Forstwirtschaft auf der einen (vgl. § 2 Nr. 1 GrStG) und der Grundstücke
auf der anderen Seite (vgl. § 2 Nr. 2 GrStG)44; mit Blick auf diese Unterscheidung ist von
der Grundsteuer A und der Grundsteuer B die Rede45.
§ 25 Abs. 4 GrStG etabliert den Einheitlichkeitsgrundsatz, welcher von dem Gedanken ei-
nes einheitlichen Hebesatzes bezogen auf den jeweiligen Steuergegenstand ausgeht46.
Hebesatzdifferenzierungen für den betreffenden Steuergegenstand – seien sie nun per-
sönlicher, sachlicher oder örtlicher Art – sind daher grundsätzlich unzulässig. Dementspre-
chend dient das Hebesatzrecht nicht dazu, sozial-, boden- oder verteilungspolitische Ziele
zu verfolgen.
Mit Wirkung ab dem 1. Januar 2025 sieht § 25 Abs. 5 GrStG eine Ausnahme vor, indem
er die Möglichkeit gewährt, baureife Grundstücke als besondere Grundstücksgruppe in-
nerhalb der unbebauten Grundstücke im Sinne des § 246 BewG zu bestimmen und ab-
weichend von § 25 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 GrStG für diese Grundstücksgruppe einen geson-
derten Hebesatz festsetzen. Dieser gesonderte Hebesatz muss wiederum einheitlich
sein47. Mit Blick hierauf ist alsdann von der Grundsteuer C die Rede.
4. Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz
a) Motive der Urheber des Gesetzentwurfs
Das für die hier zu beantwortenden Fragestellungen zentrale „Nordrhein-Westfalens
Grundsteuerhebesatzgesetz“ beruht auf einem Gesetzentwurf der Fraktion der CDU und
der Fraktion BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN vom 14. Mai 2024, dessen Begründung sich das
Folgende entnehmen lässt48.
Der Bundesgesetzgeber habe auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 10. April
201849 mit dem Grundsteuer-Reformgesetz vom 26. November 201950 das sogenannte
43 Hierzu und zum Folgenden vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 1.
44 Vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 2 GrStG Rz. 1.
45 Vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 1.
46 Hierzu und zum Folgenden vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 1, 36.
47 Hierzu und zum Folgenden vgl. Krumm/Paeßens (oben Fußn. 19), § 25 GrStG Rz. 1.
48 LT-Drs. 18/9242, S. 1 ff.
49 Siehe hierzu oben sub III 1.
50 Siehe hierzu oben sub III 2 a.Seite 25 von 133

- 19 -
Bundesmodell eingeführt und dabei grundsätzlich an das bestehende Bewertungs- und
Grundsteuersystem angeknüpft, wobei die verfassungswidrige Ausgestaltung der bisheri-
gen Bemessungsgrundlage – Einheitswerte nach den Wertverhältnissen zum 1. Januar
1964 – durch eine dem Gleichheitssatz entsprechende Bemessungsgrundlage ersetzt
werde. Das Bundesmodell ziele auf eine „verfassungskonforme, rechtssichere und zeitge-
mäße Fortentwicklung der Grundsteuer und der damit verbundenen Bewertung der Grund-
steuerobjekte, um die Grundsteuer als verlässliche Einnahmequelle der Kommunen zu
erhalten“51. Mit dem Grundsteuer-Reformgesetz sei „nicht beabsichtigt [gewesen], eine
strukturelle Erhöhung des Grundsteueraufkommens“ zu generieren. Ferner habe die Be-
gründung des Grundsteuer-Reformgesetzes einen Appell an die Gemeinden gerichtet, die
aus der Neubewertung des Grundbesitzes resultierenden Belastungsverschiebungen
durch eine gegebenenfalls erforderliche Anpassung des Hebesatzes auszugleichen, um
ein konstantes Grundsteueraufkommen zu sichern. Von den Ländern habe der Bundes-
gesetzgeber erwartet, dass den Kommunen durch eine gesetzliche Anpassung der Länder
nicht die Möglichkeit verwehrt werde, ihre Hebesätze zur Wahrung der Aufkommensneut-
ralität entsprechend anzupassen.
Die Ergebnisse der Grundsteuermessbetragsfestsetzungen auf den 1. Januar 2025 hätten
gezeigt, dass die auf die verschiedenen Grundstücksarten entfallenden Messbetragsvolu-
mina unter Berücksichtigung der im Bundesmodell grundsätzlich angestrebten Aufkom-
mensneutralität der Grundsteuer von Kommune zu Kommune in unterschiedlichem Um-
fang zum gesamten Grundsteuermessbetragsvolumen beitragen. Ein Grund hierfür sei
insbesondere die unterschiedliche räumliche Struktur des vorhandenen Bestands der wirt-
schaftlichen Einheiten in den Kommunen. Sofern das Grundsteuermessbetragsvolumen
in einer Kommune beispielsweise überwiegend aus neuen Wohngebäuden und wenigen
alten Gewerbeimmobilien resultiere, ergebe sich für die Eigentümer von zwei bau- und
wertidentischen Immobilien in der einen Kommune eine andere Steuerbelastung als in
einer anderen Kommune, in der ausschließlich neue Gewerbebauten und nur wenige alte
Wohngebäude anzutreffen seien. Damit wäre die vom Bundesgesetzgeber angestrebte
Aufkommensneutralität zwar rechnerisch erreichbar. Aber das Bundesmodell trage den
räumlich strukturellen Gegebenheiten in den Kommunen nicht hinreichend Rechnung.
Deshalb sei eine Änderung der landeseinheitlich wirkenden Grundsteuermesszahl nicht
zielführend. Die Grundsteuerreform des Bundesmodells bedürfe daher einer Erweiterung,
mit der den Kommunen – optional – ein gesondertes Hebesatzrecht für Wohn- und Nicht-
wohngrundstücke eingeräumt werde, mit der die regionalen Abweichungen erforderlichen-
falls abgefedert werden könnten, ohne dass hierbei die Gleichmäßigkeit der Besteuerung
aufgegeben werde. Vielmehr werde die Gleichmäßigkeit der Besteuerung durch das opti-
onale Hebesatzrecht in der Region erst ermöglicht. Deshalb sei die mit diesem Gesetz
vorgenommene Ergänzung der logische Abschluss der Grundsteuerreform des Bundes-
modells.
Mit dem Gesetzentwurf zur Einführung einer optionalen Festlegung differenzierender He-
besätze im Rahmen des Grundvermögens bei der Grundsteuer Nordrhein-Westfalen
51 Diesbezüglich und hinsichtlich des Folgenden Bezugnahme auf BT-Drs. 19/13453, sub A; Passagen in
Anführungszeichen im Original.Seite 26 von 133

- 20 -
werde den Kommunen die Möglichkeit eingeräumt, den räumlich strukturellen Besonder-
heiten zwischen den Kommunen Rechnung zu tragen. Damit werde der Gedanke des
Bundesgesetzgebers zur Aufkommensneutralität der Grundsteuerreform vollendet. Das
derzeitige Bundesmodell ermögliche zwar, dass das Aufkommen einer Kommune im All-
gemeinen aufkommensneutral gestaltet werden könne. Jedoch könnten mögliche Mehr-
belastungen einer Grundstücksart in den einzelnen Regionen durch das Bundesmodell
nicht ausgeglichen werden, weshalb einige Eigentümer stärker belastet würden als an-
dere. Indem von der Länderöffnungsklausel in Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG Gebrauch
gemacht werde, könnten diese Mehrbelastungen bei Bedarf abgemildert werden. Mehr-
belastungen in Einzelfällen seien dadurch selbstverständlich weiterhin nicht vollständig
auszuschließen, sondern Folge der durch das Bundesverfassungsgericht geforderten Be-
seitigung der verfassungswidrigen Einheitsbewertung.
Künftig werde den Kommunen – optional – ein wesentlich stärker differenziertes Hebe-
satzrecht eingeräumt. Die Kommunen könnten unterschiedliche Hebesätze für Wohn-
grundstücke einerseits und Nichtwohngrundstücke andererseits festlegen. Zu den Wohn-
grundstücken gehörten die Grundstücke, die im Ertragswertverfahren zu bewerten seien.
Nichtwohngrundstücke umfassten in der für Nordrhein-Westfalen geltenden Regelung die
unbebauten Grundstücke und die Grundstücke, die im Sachwertverfahren bewertet wor-
den seien. Die Kommunen könnten diese Option nutzen, müssten es jedoch nicht. Sie
könnten auch weiterhin einen einheitlichen Hebesatz für Grundstücke des Grundvermö-
gens festlegen. Nach Bundesrecht dürfe der Hebesatz für die zum Grundvermögen gehö-
renden Grundstücke grundsätzlich nur einheitlich sein.
Damit werde die Ausgestaltung der Grundsteuerreform in ihrem dreistufigen System ver-
vollständigt. Denn dadurch würden nicht nur neue Bemessungsgrundlagen in Gestalt von
Grundsteuerwerten (1. Stufe) und Grundsteuermesszahlen (2. Stufe), sondern auch fle-
xible Hebesatzgestaltungen (3. Stufe) realisiert. Das ermögliche den Kommunen, und
zwar zusätzlich zur bisher zulässigen Unterscheidung zwischen Grundsteuer A (land- und
fortwirtschaftliches Vermögen), Grundsteuer B (Grundvermögen) und Grundsteuer C (He-
besatz für unbebaute baureife Grundstücke zur Baulandmobilisierung), auch die Belas-
tung zwischen Wohngrundstücken und Nichtwohngrundstücken regionalverantwortlich zu
steuern. Damit biete sich den Kommunen die Möglichkeit, im Rahmen der Grundsteuer
eigene politische Lenkungsziele festzulegen, die auf der 1. Stufe (Bewertungsebene)
rechtlich nicht zulässig wären, beispielsweise die Förderung des Wohnens als hohes so-
ziales Gut oder die Steigerung der Attraktivität der Kommune als Wirtschaftsstandort. Zur
Vermeidung von unverhältnismäßigem Steuerwettbewerb enthalte das Gesetz eine
Grenze für die Festlegung des jeweiligen Hebesatzes für Nichtwohngrundstücke.
Die Kommunen könnten die neu zugestandene Flexibilität nutzen, um den vielfältigen und
unterschiedlichen Entwicklungen in den einzelnen Regionen Rechnung zu tragen. Bei ei-
ner Nutzung der neuen Flexibilität obliege es den Kommunen, bei einer Differenzierung
der Hebesätze hinreichende verfassungsrechtliche Rechtfertigungsgründe darzulegen. Im
Zuge der Ausgestaltung des differenzierenden Hebesatzrechts müssten sich die Kommu-
nen innerhalb verfassungsrechtlicher Grenzen bewegen und dürften die Eigentümer einer
Grundstücksart nicht unverhältnismäßig stark belasten (Beachtung des Verhältnismäßig-
keitsgrundsatzes). Nutze eine Kommune die Option, müsse sie die Gründe für die von ihrSeite 27 von 133

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gewählte Differenzierung darlegen, um verfassungsrechtlich abzusichern, dass die Gren-
zen des Gleichbehandlungsgebots (Art. 3 GG) trotz der differenziert getroffenen Belas-
tungsentscheidung oder der Lenkungsmaßnahmen nicht überschritten würden.
Die mit dem Bundesmodell angestrebte grundsätzliche Aufkommensneutralität auf ge-
bietskörperschaftlicher Ebene (Kommune) habe konzeptionell durch die Bestimmung von
Steuermesszahlen erreicht werden sollen, mit denen unter der Annahme von konstanten
Hebesätzen ein annähernd gleiches Grundsteueraufkommen rechnerisch erreicht werden
könne. Damit sei klar gewesen, dass das Aufkommen der Grundsteuer entsprechend den
verfassungsrechtlichen Vorgaben des Art. 28 GG letztlich auf gemeindlicher Ebene durch
die Festsetzung der Hebesätze bestimmt werde. An diesem rechnerischen Zusammen-
hang habe sich nichts geändert. Die grundsätzlich angestrebte Aufkommensneutralität auf
kommunaler Ebene könne auch bei der Freigabe der Hebesätze für Wohn- und Nicht-
wohngrundstücke unverändert erreicht werden. Vielmehr biete eine Öffnung der Hebe-
sätze den Kommunen eine erweiterte Möglichkeit, die Grundsteuerreform für alle Eigen-
tümer gleichermaßen aufkommensneutral zu gestalten und mögliche Mehrbelastungen zu
vermeiden.
Auf diesem Wege könnten die Kommunen – optional – auf regionale Unterschiedlichkeiten
reagieren. Die für die Entscheidung erforderlichen Daten seien den Kommunen in der
Form der Grundsteuermessbetragsveranlagungen durch die Finanzverwaltung zugeleitet
worden. Soweit die Kommunen die Option ausüben wollten, würden sie ihre grundsätzlich
vorhandene Automation anpassen müssen.
b) Inhalt des verkündeten Gesetzes
Am 9. August 2024 wurde Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz mit dem fol-
genden Inhalt verkündet52:
§ 1
Festsetzung des Hebesatzes
(1) 1Abweichend von § 25 Absatz 4 des Grundsteuergesetzes vom 7. August 1973
(BGBl. I S. 965), das zuletzt durch Artikel 21 des Jahressteuergesetzes 2022 vom 16. De-
zember 2022 (BGBl. I S. 2294) geändert worden ist, muss der Hebesatz vorbehaltlich des
§ 25 Absatz 5 des Grundsteuergesetzes jeweils einheitlich sein
1. für die in einer Gemeinde liegenden Betriebe der Land- und Forstwirtschaft,
2. für die in einer Gemeinde liegenden unbebauten Grundstücke (§ 247 des Bewertungs-
gesetzes) und bebauten Grundstücke, die gemäß § 250 Absatz 3 des Bewertungsge-
setzes im Sachwertverfahren zu bewerten sind (Nichtwohngrundstücke) und
52 GV. NRW. 2024, Nr. 23, S. 490.Seite 28 von 133

- 22 -
3. für die in einer Gemeinde liegenden bebauten Grundstücke, die gemäß § 250 Absatz 2
des Bewertungsgesetzes im Ertragswertverfahren zu bewerten sind (Wohngrundstü-
cke).
2Der einheitliche Hebesatz für die unter Satz 1 Nummer 2 fallenden Grundstücke darf nicht
niedriger sein als der einheitliche Hebesatz für die unter Satz 1 Nummer 3 fallenden
Grundstücke. 3Die Gemeinde kann für die in Satz 1 Nummer 2 und 3 genannten Grund-
stücke einen zusammengefassten Hebesatz in identischer Höhe festlegen. 4Werden Ge-
meindegebiete geändert, so kann die Landesregierung oder die von ihr bestimmte Stelle
für die von der Änderung betroffenen Gebietsteile für eine bestimmte Zeit verschiedene
Hebesätze zulassen.
(2) Abweichend vom Grundsteuergesetz vom 7. August 1973 (BGBl. I S. 965), das zuletzt
durch Artikel 21 des Jahressteuergesetzes 2022 vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I
S. 2294) geändert worden ist, wird der § 25 Absatz 5 Satz 9 des Grundsteuergesetzes für
Nordrhein-Westfalen wie folgt geändert:
Hat eine Gemeinde die Grundstücksgruppe baureifer Grundstücke bestimmt und für die
Grundstücksgruppe der baureifen Grundstücke einen gesonderten Hebesatz festgesetzt,
muss dieser Hebesatz für alle in der Gemeinde oder dem Gemeindeteil liegenden baurei-
fen Grundstücke einheitlich und höher als die Hebesätze für die in einer Gemeinde liegen-
den Nichtwohn- und Wohngrundstücke sein.
§ 2
Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts
1In Ergänzung zu § 220 des Bewertungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung
vom 1. Februar 1991 (BGBl. I S. 230), das zuletzt durch Artikel 31 des Gesetzes vom
22. Dezember 2023 (BGBl. 2023 I Nr. 411) geändert worden ist, ist der niedrigere gemeine
Wert anzusetzen, wenn die steuerpflichtige Person oder Personenvereinigung nachweist,
dass der nach den Vorschriften des Siebenten Abschnitts des Zweiten Teils des Bewer-
tungsgesetzes ermittelte Grundsteuerwert erheblich von dem gemeinen Wert der wirt-
schaftlichen Einheit im Feststellungszeitpunkt abweicht. 2Davon ist auszugehen, wenn der
Grundsteuerwert den nachgewiesenen gemeinen Wert um mindestens 40 Prozent über-
steigt. 3§ 198 Absatz 1 Satz 2, Absatz 2 und 3 des Bewertungsgesetzes gilt entsprechend.
4§ 227 des Bewertungsgesetzes bleibt unberührt.
§ 3
Erstmalige Anwendung
Dieses Gesetz ist für die in Nordrhein-Westfalen belegenen wirtschaftlichen Einheiten
erstmals auf den 1. Januar 2025 anzuwenden.Seite 29 von 133

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§ 4
Inkrafttreten
Dieses Gesetz tritt am Tage nach der Verkündung in Kraft.
IV. Einzelfragen betreffend Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz
1. Zur Einordnung des § 1 (Festsetzung des Hebesatzes)
Spätestens dann, wenn eine Gemeinde auf Grund des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3
NWGrStHsG in Abweichung von § 25 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 GrStG unterschiedliche Hebes-
ätze für Grundstücke festsetzt, wird in die zuvor auf der ersten Stufe vorgenommene Be-
wertung und in die auf der zweiten Stufe landesweit einheitlich vorgenommene Differen-
zierung mittels der Steuermesszahlen eingegriffen. Gemessen an seinen faktischen Wir-
kungen, modifiziert ein solcher Eingriff die Grundsteuer nach bisherigem Verständnis und
vor allem auch nach Maßgabe des Grundsteuergesetzes. Auf diesem Wege findet sich die
Unterscheidung zweier maßgeblicher Steuergegenstände in § 2 GrStG, also der Betriebe
der Land- und Forstwirtschaft auf der einen (vgl. § 2 Nr. 1 GrStG) und der Grundstücke
auf der anderen Seite (vgl. § 2 Nr. 2 GrStG), in Frage gestellt.
Während das Grundsteuergesetz mit dem Grundsteuerwert als eigenständige Bemes-
sungsgrundlage den Belastungsgrund der Grundsteuer aufzunehmen und dabei die Re-
lation der Wirtschaftsgüter zueinander realitätsgerecht abzubilden sucht, damit auf dieser
einheitlichen Grundlage die Gemeinden in Anbetracht ihres jeweiligen Finanzbedarfs die
Bemessung der Grundsteuer individuell über die Festsetzung des Hebesatzes vornehmen
können, besteht das Anliegen, das mit Nordrhein-Westfalens Grundsteuerhebesatzgesetz
(im Folgenden: Grundsteuerhebesatzgesetz)53 verfolgt wird, letztlich darin, in Abkehr von
jener einheitlichen Grundlage einen individuellen gemeindebezogenen, mit einem Sach-
gestaltungsanspruch verbundenen Belastungserfolg herbeizuführen bzw. zu ermöglichen.
So soll eine effektive Belastungsverschiebung von Nichtwohngrundstücken auf Wohn-
grundstücke verhindert werden (können), auch wenn diese Belastungsverschiebung ihre
Basis in ordnungsgemäß durchgeführten Bewertungen und der zutreffenden Berücksich-
tigung der Steuermesszahlen hat54. Ziel ist es demnach, das vormalige Grundsteuer-Be-
lastungsniveau für die Wohngrundstücke zulasten der Nichtwohngrundstücke zu sichern.
Die Aufkommensneutralität soll damit nicht nur für die Gemeinde in toto, sondern auch für
53 Dem üblichen Duktus hätte es entsprochen, wenn das Regelungswerk den Namen „Nordrhein-Westfäli-
sches Grundsteuerhebesatzgesetz“ erhalten hätte.
54 Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang auch darauf, dass bei einer Gesamtbetrachtung die Belastung
mit den beiden hergebrachten Realsteuern (vgl. § 3 Abs. 2 AO), also neben der Grundsteuer auch mit der
Gewerbesteuer, in den Blick zu nehmen wäre, zumal gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG (ab 1.1.2025)
0,11 Prozent des Grundsteuerwerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht
von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt werden, um – freilich in typisierter Form – die dop-
pelte Belastung mit den beiden Realsteuern zu vermeiden (siehe nur Hummel, in: Henneke/Waldhoff,
Handbuch Recht der Kommunalfinanzen, 2. Aufl. 2023, § 8 Rz. 86).Seite 30 von 133

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die Gruppe der Wohngrundstücke und der Nichtwohngrundstücke in jeder Gemeinde er-
reicht werden. Anders gewendet, sollen die Eigentümer der Nichtwohngrundstücke als
Gruppe in einer Gemeinde – in der Summe ihrer Grundsteuermessbeträge – letztlich nicht
von der Neubewertung ihrer Grundstücke in vollem Umfang profitieren und korrespondie-
rend die Eigentümer der Wohngrundstücke als Gruppe in einer Gemeinde – in der Summe
ihrer Grundsteuermessbeträge – von den nachteiligen Folgen der Neubewertung ihrer
Grundstücke verschont werden.
Dieser bezweckte individuelle gemeindebezogene Belastungserfolg bewirkt allerdings,
dass sich damit auf Grundlage der gemeindlichen Verhältnisse – konkret des Verhältnis-
ses von Nichtwohngrundstücken im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 NWGrStHsG und
Wohngrundstücken im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 NWGrStHsG – die Belastung in
Abkehr von den normativen Resultaten der Neubewertung der Grundstücke verschiebt.
Der besagte Effekt wird noch dadurch intensiviert, dass sich das Aufkommen der Grund-
steuer für die betreffende Gemeinde nicht wesentlich ändern soll. Die normativen Resul-
tate der Neubewertung und die nachfolgende Steuerbemessung werden damit im Nach-
hinein in Abhängigkeit der Struktur der jeweiligen Gemeinde im Wege des Zugriffs auf das
Belastungsergebnis egalisiert. Auf diese Weise meint der Landesgesetzgeber, der von ihm
– irrig unter Bezugnahme auf die Motive des Bundesgesetzgebers, der die Aufkommens-
neutralität auf die Gemeinde in toto bezog – erkannten Belastungsverschiebung von Nicht-
wohngrundstücken auf Wohngrundstücken entgegenwirken zu müssen.
Hiernach ist in Nordrhein-Westfalen auf Grund des Grundsteuerhebesatzgesetzes der
Weg dafür geebnet, Gruppendifferenzierungen nicht in erster Linie landesbezogen, son-
dern gemeindebezogen stattfinden zu lassen, und zwar durch die Hand der Gemeinden
selbst, ohne dass deren Kompetenz im Sinne des § 25 GrStG zugleich eine prinzipielle
sachliche Erweiterung erfahren hätte. Letztlich geht es dem Landesgesetzgeber darum,
die Folgen bundesgesetzlicher Typisierungen und Pauschalierungen auf Ebene des Be-
wertungsverfahrens mit Blick auf bebaute Grundstücke zu relativieren, obgleich diese un-
ter denselben Steuergegenstand im Sinne des § 2 GrStG fallen wie unbebaute Grundstü-
cke. Weil der nach Maßgabe der Bundesregelung sich einstellende Belastungserfolg aus
Landesperspektive (politisch) nicht gewollt ist, werden punktuelle Eingriffe vorgenommen,
die als solche den Zweckzusammenhang der Bundesregelung einerseits – nämlich der
äußeren Form nach – bestätigen und andererseits – nämlich der inneren Absicht nach –
modifizieren.
Übrigens vermag sich der Landesgesetzgeber für sein Vorgehen auch nicht auf das Bund-
verfassungsgericht zu berufen, wenn es – etwas ungenau – formuliert, dass „[d]ies“ –
nämlich die Vorgabe, dass „[d]ie Bemessungsgrundlage […] so gewählt und ihre Erfas-
sung so ausgestaltet sein [muss], dass sie den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund
in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander realitätsgerecht abbildet“ – „besonders
[gilt], wenn die Steuer mit einem einheitlichen Steuersatz erhoben wird, da aus der Be-
messung resultierende Ungleichheiten dann nicht mehr auf einer späteren Ebene der
Steuererhebung korrigiert oder kompensiert werden können“55. Denn der Blick auf den
55 BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE 148, 147 Rz. 97.Seite 31 von 133

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Kontext, bestehend nicht zuletzt in einem Verweis auf das verfassungsgerichtliche Vermö-
gensteuer-Judikat, lässt erkennen, dass damit die Erwartung einer strengen Handhabung
des seitens des Gerichts zuvor genannten Maßstabs artikuliert wird. Verlangt ist demnach,
dass im Falle der Erhebung der Steuer mit einem einheitlichen Steuersatz „dem Gebot der
Gleichheit im steuerlichen Belastungserfolg […] bereits in der Bemessungsgrundlage
Rechnung getragen und dort jede wirtschaftliche Einheit in gleichmäßiger Weise mit den
Werten erfaßt wird, die den steuerlichen Belastungsgrund ausdrücken“56; nicht gesagt fin-
det sich hingegen, dass vermittels der Steuersatzgestaltung auf Bemessungsresultate ein-
gewirkt werden dürfe. Vielmehr gilt: Hat der Gesetzgeber den mit der Steuer verfolgten
Belastungsgrund in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander realitätsgerecht abgebil-
det, so muss grundsätzlich ein einheitlicher Steuer- bzw. Hebesatz Anwendung finden.
Ausnahmen hiervon bedürfen daher verfassungsrechtlicher Rechtfertigung.
2. Zur Einordnung des § 2 (Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts)
Mit § 2 NWGrStHsG kommt es zu einer grundlegenden Änderung, nach welcher der
Grundsteuerwert keinen sich selbst genügenden, lediglich verkehrswertorientierten Nähe-
rungswert mehr bildet57, vielmehr – wieder – unmittelbar an den gemeinen Wert angebun-
den wird. Insoweit folgt der Landesgesetzgeber freilich den Beschlüssen des Bundesfi-
nanzhofs vom 27. Mai 202458, mit welchen das Gericht seinerseits die Grenzen richterli-
cher Rechtsfortbildung überschritten hat, weil sich die fehlende Möglichkeit des Nachwei-
ses des niedrigeren gemeinen Werts keineswegs als planwidrig erweist59.
In der Sache stellt der Bundesfinanzhof den unmittelbaren Rückgriff auf den gemeinen
Wert fälschlich als zwingend dar, wonach eine das Übermaßverbot beachtende Besteue-
rung wegen der Belastungsgrundentscheidung des Gesetzgebers – Grundsteuer als Sol-
lertragsteuer, die dem Leistungsfähigkeitsprinzip folgt, da die mit dem Grundbesitz vermit-
telte Möglichkeit einer ertragsbringenden Nutzung eine objektive Leistungsfähigkeit ver-
mittelt – grundsätzlich nur dann gewährleistet sei, wenn sich das Gesetz auf der Bewer-
tungsebene am gemeinen Wert als dem maßgeblichen Bewertungsziel orientiere und den
Sollertrag mittels einer verkehrswertorientierten Bemessungsgrundlage bestimme60. Eine
solche zwingende Beziehung zwischen objektiver Leistungsfähigkeit und gemeinem Wert
ist indes nicht zu verzeichnen. Das Bundesverfassungsgericht hielt in seinem Urteil vom
10. April 201861 denn auch ausdrücklich fest, dass der Gesetzgeber „für die Wahl der Be-
messungsgrundlage und die Ausgestaltung der Regeln ihrer Ermittlung einen großen
Spielraum [hat], solange sie nur prinzipiell geeignet sind, den Belastungsgrund der Steuer
zu erfassen“; „[j]edenfalls muss das so gewählte und ausgestaltete Bemessungssystem,
56 BVerfG v. 22.6.1995 – 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121 (142 f.).
57 Oben Fußn. 24.
58 Oben Fußn. 26.
59 In diesem Sinne auch Krumm, DStR 2024, 1897 (1900 f.). Eine entsprechende – der Rechtsfortbildung
vorangehende – Auslegung scheitert schon daran, dass es an belastbaren Anhaltspunkten im Wortlaut
der einschlägigen Regelungen des Bewertungsgesetzes fehlt.
60 Oben bei Fußn. 26.
61 Oben Fußn. 3.Seite 32 von 133

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um eine lastengleiche Besteuerung zu gewährleisten, in der Gesamtsicht eine in der Re-
lation realitäts- und damit gleichheitsgerechte Bemessung des steuerlichen Belastungs-
grundes sicherstellen“62. Diesen Anforderungen genügt das nunmehrige Bewertungskon-
zept des Bundesgesetzgebers mit seinem Ziel der Ermittlung eines Grundsteuerwerts
durchaus. Mit anderen Worten ist im Sinne der oben referierten, im Vermögensteuer-Judi-
kat getroffenen Aussage des Bundesverfassungsgerichts63 bereits mit der Ermittlung des
Grundsteuerwerts dafür Sorge getragen, dass jede wirtschaftliche Einheit in gleichmäßiger
Weise mit den Werten erfasst wird, die den steuerlichen Belastungsgrund ausdrücken.
Und dass – wie gesagt – der nach Maßgabe der Bundesregelung sich einstellende Belas-
tungserfolg aus Landesperspektive (politisch) nicht gewollt ist, ist kein verfassungsrechtli-
cher Mangel des Bewertungskonzepts als solchem.
Unbeschadet dessen ließe sich die vermeintliche Lücke, also die fehlende Möglichkeit des
Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts, weder im Wege einer Gesamtanalogie zu
vorhandenen Öffnungsklauseln (siehe nur § 198 BewG) noch im Wege einer teleologi-
schen Reduktion schließen, weil ein greifbar vorrangiges Interesse an einer Wirtschaftlich-
keitsaspekte (vgl. Art. 114 Abs. 2 Satz 1 GG) beobachtenden Massenfall-Vollziehbarkeit64
und an der dafür vorauszusetzenden Rechtssicherheit (vgl. Art. 20 Abs. 3 GG) die unbe-
dingte Beachtung der durchaus eindeutigen Regelungen (nämlich: §§ 250 ff. BewG) ver-
langte65.
Der Bundesfinanzhof stellt das nunmehrige Bewertungskonzept des Bundesgesetzge-
bers, vor allem die dieses prägenden Pauschalierungen und Typisierungen, unter einen
Vorbehalt, der sich aus dem Blickwinkel der gesetzgeberischen Linie, nämlich der plan-
vollen Entindividualisierung der Bewertung66, als nicht konsequent erweist. Wird die Nach-
weisgrenze des Bundesfinanzhofs von 40 Prozent erreicht, soll der gemeine Wert als
Grundsteuerwert Berücksichtigung finden (können). Auf diesem Wege werden verschie-
dene Maßstäbe zur Anwendung gebracht, was regelmäßig zu einer Belastungsverschie-
bung zwischen den von dem einen und den von dem anderen Maßstab betroffenen Grund-
stückseigentümern und damit zu einer gleichheitswidrigen Entlastung auf der einen und
Belastung auf der anderen Seite führt67. Aus besagtem Blickwinkel hat der Bundesfinanz-
hof das Bemessungssystem für die Grundsteuer nicht etwa im gegebenen Rahmen nach-
gebessert, sondern den Rahmen selbst abgeändert.
In der Konsequenz dieser Einordnung hätte sich der Landesgesetzgeber der Idee des
Bundesfinanzhofs nicht dadurch bedienen dürfen, dass er sie in entsprechenden Worten
in Gesetzesform gießt. Der Austausch des Bewertungsziels zugunsten eines Durchschla-
62 BVerfG v. 10.4.2018 – 1 BvL 11, 12/14, 1/15, 1 BvR 639/11, 889/12, BVerfGE 148, 147 Rz. 98.
63 Oben bei und in Fußn. 56.
64 Siehe dazu Krumm, DStR 2024, 1897 (1900).
65 Siehe dazu Larenz, Methodenlehre der Rechtswissenschaft, 6. Aufl. 1991, S. 392.
66 Krumm, DStR 2024, 1897 (1900).
67 Nach (nicht näher begründeter) Auffassung von Krumm, DStR 2024, 1897 (1902) indes seien „[d]ie Typi-
sierungsgewinner […] jedenfalls nicht relevant“.Seite 33 von 133

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gens des gemeinen Werts hätte aus kompetenziellen Gründen einer entsprechenden prin-
zipiellen Ersetzung der Regelungen der §§ 218 ff. BewG bedurft, weil punktuelle Eingriffe,
wie sie hier in Rede stehen, zunächst eben als Bestätigung des Zweckzusammenhangs
der Bundesregelung begriffen werden müssen68. Letzterem entspräche eine Regelung
des Landesgesetzgebers, welche den Nachweis des niedrigeren gemeinen Wertes aus-
drücklich ausschlösse. Darauf könnte der Bundesfinanzhof nur noch mit einer Vorlage
nach Art. 100 Abs. 1 GG reagieren69.
3. Zum Argument der Aufkommensneutralität
Die von den Urhebern des Entwurfs des Grundsteuer-Reformgesetzes eigens betonte Auf-
kommensneutralität stellt, insbesondere in Anbetracht des Art. 28 Abs. 2 Satz 2 und des
Art. 106 Abs. 6 Satz 2 GG, keine – wie auch immer geartete – Schranke für die Gemein-
den bei der Festsetzung der Hebesätze der Grundsteuer dar. In der Sache handelt es sich
um einen politischen Appell, der aus Sorge um die Akzeptanz der Reform auf Seiten der
Steuerpflichtigen an die Gemeinden gerichtet wird, die gleichsam die letzte Bedingung auf
dem Weg zur Belastung mit Grundsteuer setzen.
4. Zu einzelnen Motiven der Urheber des Gesetzentwurfs
a) Belastungsverschiebung
Zu konstatieren ist im ersten Schritt, dass dann, wenn bei den Urhebern des Entwurfs des
Grundsteuer-Reformgesetzes von einer Belastungsverschiebung die Rede ist, ihnen die
sich aus der Neubewertung ergebende Summe der Grundsteuerwerte in einer Gemeinde
vor Augen steht. Demgegenüber verwenden die Urheber des Entwurfs des Grundsteuer-
hebesatzgesetzes den Begriff der Belastungsverschiebung mit Blick auf diejenigen Fol-
gen, die sich neubewertungsbedingt im Verhältnis der in der betreffenden Gemeinde be-
legenen Wohngrundstücke und Nichtwohngrundstücke ergeben. Auf diesem Wege wird
Missverständnissen geradezu der Boden bereitet.
Nicht recht erklärlich erscheinen die Ausführungen in der Begründung des Entwurfs des
Grundsteuerhebesatzgesetzes, welche dahingehen, dass eine (aus Sicht des Landesge-
setzgebers: abhilfewürdige) Belastungsverschiebung vorliege, „[s]ofern das Grundsteuer-
messbetragsvolumen in einer Kommune beispielsweise überwiegend aus neuen Wohn-
gebäuden und wenigen alten Gewerbeimmobilien resultiert“, weil „sich für die Eige

Gekürzt — den vollständigen Text enthält das PDF.